Schrifttum
Jestädt, Klagebefugnis von Treugebern, DStR 1992, 99;
Brüggmann, Die Rechtsbehelfsbefugnis des nichtunternehmerischen Treugeber-Kommanditisten bei gesonderter Feststellung von Sonderbetriebsausgaben, DStZ 1994, 141;
Siegert, Die Abgabenordnung im Wandel: Das neue Einspruchsverfahren, DStZ 1995, 25;
Dißars/Dißars, Einspruchsbefugnis bei einheitlicher Feststellung, BB 1996, 773;
Heißenberg, Ausgeschiedene Personengesellschafter im Steuerverfahrensrecht, KÖSDI 1996, 1091;
Söffing, Neuordnung des außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens ab 01.01.1996, DStR 1995, 1489;
Steinhauff, Voraussetzungen und Grenzen der Klagebefugnis von im Einspruchsverfahren nicht – notwendig – Hinzugezogenen, DStR 2005, 2027;
von Wedelstädt, Einspruchs- und Klagebefugnis bei einheitlichen und gesonderten Feststellungsbescheiden, AO-StB 2006, 230 (Teil I), 261 (Teil II);
Dißars, Einspruch- und Klagebefugnis bei einheitlicher und gesonderter Feststellung, HWB 2011, 1715.
A. Bedeutung der Vorschrift
Tz. 1
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Einspruchs- und Klagerecht stehen grundsätzlich der Gesellschaft bzw. Gemeinschaft zu. § 352 AO trifft eine einschränkende Regelung dazu, wer befugt ist, Einspruch gegen einen Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für das Feststellungssubjekt einzulegen. Dabei findet § 352 AO nur gegenüber Feststellungsbescheiden mit gesonderter und einheitlicher Feststellung Anwendung. Während ein einheitlicher Feststellungsbescheid auch immer ein gesonderter ist, ergeht eine gesonderte Feststellung nur in den gesetzlich bestimmten Fällen auch einheitlich gegenüber mehreren Personen (zur Systematik Brandis in Tipke/Kruse, § 48 FGO Rz. 1).
Tz. 2
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Gesondert und einheitlich festgestellt werden insbes.:
- Einheitswerte (§ 180 Abs. 1 Nr. 1 AO),
- Einkünfte und damit in Zusammenhang stehende Besteuerungsgrundlagen, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt sind (§ 180 Abs. 1 Nr. 2a AO),
- Der Wert der vermögenssteuerpflichtigen Wirtschaftsgüter, der Schulden und sonstigen Abzüge, wenn diese mehreren Personen zuzurechnen sind (§ 180 Abs. 1 Nr. 3 AO),
- Besteuerungsgrundlagen, die in der VO zu § 180 Abs. 2 AO genannt werden,
- Einkünfte aus Beteiligungen an ausländischen Gesellschaften (§ 18 AStG).
§ 352 AO erfasst sowohl positive als auch negative Feststellungsbescheide. Neben der Befugnis nach § 352 AO muss der einspruchsbefugten Person außerdem die allgemeine Einspruchsbefugnis nach § 350 AO, die allgemeine Beschwer, zustehen. Diese ist jedoch bereits dann gegeben, wenn er als Feststellungsbeteiligter in Anspruch genommen wird (Keß in Schwarz/Pahlke, § 352 Rz. 7a). Die Einspruchsbefugnis nach § 352 Abs. 1 Nr. 1 1. Alt. AO schließt die nach § 352 Abs. 1 Nr. 1 2. Alt. AO tatbestandsmäßig aus. Beide schließen wiederum eine Befugnis nach § 352 Abs. 1 Nr. 2 AO aus. Daneben kommt jedoch die Anwendung des § 352 Abs. 1 Nr. 3 bis 5 AO in Betracht, wobei § 352 Abs. 1 Nr. 3 AO den Vorrang vor § 352 Abs. 1 Nr. 4 und 5 AO einnimmt (anders: Brandis in Tipke/Kruse, § 48 FGO Rz. 17, der eine Einspruchsbefugnis des Geschäftsführers nach § 352 Abs. 1 Nr. 1 AO verneint, soweit eine Befugnis der Feststellungsbeteiligten nach § 352 Abs. 1 Nr. 4 und 5 AO besteht).
B. Befugnis des Geschäftsführers bzw. des Einspruchsbevollmächtigten (§ 352 Abs. 1 Nr. 1 AO)
Tz. 3
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Befugt, einen Einspruch gegen einheitliche und gesonderte Feststellungsbescheide einzulegen, ist zunächst der zur Vertretung berufene Geschäftsführer oder, wenn ein solcher nicht vorhanden ist, der Einspruchsbevollmächtigte i. S. des § 352 Abs. 2 AO.
I. Geschäftsführerbefugnis
Tz. 4
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Diese Einspruchsbefugnis verlangt eine Geschäftsführerstellung und eine Berufung zur Vertretung. Dabei kommt es auf die Verwendung des Begriffs "Geschäftsführer" nicht an. Die Berufung zum vertretungsbefugten Geschäftsführer wird nach den zivilrechtlichen Bestimmungen beurteilt. Sie erfolgt durch vertragliche Vereinbarung oder gesetzliche Regelungen des BGB, GmbHG oder HGB. Maßgeblich für das Vorliegen der Vertretungsbefugnis ist der Zeitpunkt der Einspruchseinlegung, nicht der der Bekanntgabe des anzufechtenden Bescheids (Dißars, HWB 2011, 1715). Auch auf das Streitjahr kommt es nicht an, selbst wenn die Geschäftsführerstellung zu diesem Zeitpunkt noch nicht bestand (Keß in Schwarz/Pahlke, § 352 AO Rz. 12).
Tz. 5
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Bei Geschäftsführermehrheit entscheidet der Inhalt des Gesellschaftervertrages oder das Gesetz, wer allein handeln darf. Unter Umständen steht die Vertretungsbefugnis allen Gesellschaftern gemeinsam zu (BFH v. 04.05.1972, IV 251/64, BStBl II 1972, 672; Brandis in Tipke/Kruse, § 48 FGO Rz. 12 m. w. N.) für die GbR § 709 Abs. 1 BGB). Gesamtvertretungsberechtigte Geschäftsführer (Gesamtvertreter können nur gemeinsam vertreten) müssen gemeinschaftlich Einspruch einlegen. Sind jedoch mehrere Geschäftsführer einzeln berufen, so kann jeder von ihnen den Einspruch einlegen und auch wieder zurücknehmen. Sich widersprechende gleichzeitig vorgenommene Verfahrenshandlungen sind jedoch unwirksam.
Tz....