Zahnaufhellung als steuerfreie zahnärztliche Heilbehandlung

Hintergrund

Zu entscheiden war, ob die von einem Zahnarzt durchgeführte Zahnaufhellung - das sog. Bleaching -, soweit sie dazu dient, einen aufgrund einer Behandlung nachgedunkelten Zahn aufzuhellen, umsatzsteuerfrei ist.

Eine Zahnärzte-GbR führte im Anschluss an bestimmte medizinisch indizierte Behandlungen (z.B. Wurzelkanalbehandlungen) bei einigen Patienten eine Zahnaufhellung (Bleaching) an den zuvor behandelten Zähnen durch. Dafür stellte die GbR jeweils ein Entgelt von 226 EUR bis 286 EUR ohne USt in Rechnung. Das FA ging davon aus, es handele sich um umsatzsteuerpflichtige Leistungen. Das FG vertrat demgegenüber eine großzügigere Auffassung und gab der Klage statt.

Entscheidung

Mit dem FG sieht auch der BFH die Auffassung des FA als zu eng an und wies daher die Revision des FA zurück.

Umsätze u.a. aus der Tätigkeit als Zahnarzt sind steuerfrei. Die Steuerfreiheit setzt eine Heilbehandlung voraus. Heilbehandlungen müssen einen therapeutischen Zweck haben. Hierzu gehören auch Leistungen zum Zweck der Vorbeugung und zum Schutz einschließlich der Aufrechterhaltung oder Wiederherstellung der Gesundheit. Auch ästhetische Behandlungen sind Heilbehandlungen, wenn diese Leistungen dazu dienen, Krankheiten oder Gesundheitsstörungen zu diagnostizieren, zu behandeln oder zu heilen oder die Gesundheit zu schützen, aufrechtzuerhalten oder wiederherzustellen.

Die Steuerfreiheit ist aber nicht auf Leistungen beschränkt, die unmittelbar der Diagnose, Behandlung oder Heilung einer Krankheit oder Verletzung dienen. Sie erfasst auch Leistungen, die erst als Folge solcher Behandlungen erforderlich werden, und zwar auch dann, wenn sie ästhetischer Natur sind (Folgebehandlung). Das ist der Fall, wenn die medizinische Maßnahme dazu dient, die negativen Folgen der Vorbehandlung zu beseitigen.

Hiervon ausgehend waren die von der GbR durchgeführten Zahnaufhellungen umsatzsteuerfreie Leistungen. Denn die zuvor durchgeführten Zahnbehandlungen waren medizinisch indiziert. Diese Zahnbehandlungen (Wurzelfüllungen) hatten jeweils eine Verdunkelung des behandelten Zahns zur Folge. Die als Folge dieser Behandlungen notwendig gewordenen Zahnaufhellungsbehandlungen - als ästhetischer Eingriff - sind daher ebenfalls steuerfrei. Denn die Aufhellungen dienten dazu, die infolge der Vorschädigung eingetretene Verdunkelung der Zähne zu behandeln. Damit standen sie in einem sachlichen Zusammenhang mit den vorherigen Behandlungen, weil sie dem Zweck dienten, deren negative Auswirkungen (Verdunkelung) zu beseitigen.

Hinweis

Aus dem FG-Urteil ergibt sich, dass es um die Aufhellung nervtoter Zähne ging. Diese werden offenbar nach einer Wurzelfüllung häufig dunkler. Deshalb werden sie von innen heraus durch ein Bleichmittel aufgehellt. Es handelt sich somit nicht um eine rein ästhetische Maßnahme, sondern um die Beseitigung einer durch die vorher notwendige Behandlung eingetretene negative Auswirkung. Ebenso ist es, wenn nach einer medizinisch indizierten Operation später aus ästhetischen Gründen die Narbe nachbehandelt wird. Der BFH weist ergänzend auf die Rechtsprechung des EuGH hin, nach der die therapeutische Zweckbestimmung einer Leistung nicht in einem besonders engen Sinne zu verstehen ist.

Die Entscheidung ist zu § 4 Nr. 14 UStG in der Fassung bis 2008 ergangen. Mit der Neufassung ist der Begriff der Heilbehandlung ausdrücklich in den Gesetzeswortlaut aufgenommen worden (§ 4 Nr. 14 Buchst. a UStG n.F.). 

BFH, Urteil v. 19.3.2015, V R 60/14, veröffentlicht am 6.5.2015