Entscheidungsstichwort (Thema)
Erfolglosigkeit einer auf grundsätzliche Bedeutung gestützten NZB; umsatzsteuerliche Organschaft
Leitsatz (NV)
1. Eine Rechtsfrage ist nicht mehr klärungsbedürftig, wenn eine Klärung bereits durch Entscheidungen des BFH stattgefunden hat und keine neuen Gesichtspunkte erkennbar sind, die eine erneute Prüfung und Beantwortung der Frage durch den BFH erforderlich erscheinen lassen.
2. Im NZB-Verfahren dürfen nach Fristablauf eingehende Äußerungen des Bf. grundsätzlich nur noch insoweit berücksichtigt werden, als sie Erläuterungen und Vervollständigungen der rechtzeitig geltend gemachten Zulassungsgründe enthalten.
3. Allerdings kann bei einer auf grundsätzliche Bedeutung gestützten NZB trotz fehlender rechtzeitiger Divergenzrüge die Revision gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO im Hinblick auf eine nach Ablauf der Monatsfrist (§ 115 Abs. 3 Sätze 1 und 3 FGO) ergangene BFH-Entscheidung zuzulassen sein.
4. Zur Zugehörigkeit eines Grundstücks zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen im Rahmen der Prüfung von umsatzsteuerlicher Organschaft (vgl. BFH-Urteil in BFHE 172, 541, BStBl II 1994, 129).
Normenkette
BGB § 181; FGO § 115 Abs. 2 Nrn. 1-2, Abs. 3 Sätze 1, 3; UStG 1980 § 2 Abs. 2 Nr. 2
Tatbestand
Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) setzt sich mit dem Beklagten und Beschwerdegegner (Finanzamt -- FA --) darüber auseinander, ob im Streitjahr (1987) die Firma ... - GmbH Organgesellschaft i. S. des § 2 Abs. 2 Nr. 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG 1980) seines Unternehmens war.
Die GmbH wurde im Dezember 1976 vom Kläger, der 90 % der Stammeinlagen übernahm, mit einem weiteren Gesellschafter gegründet. Unternehmensgegenstand war: ... Der Kläger war alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer, insoweit von den Bestimmungen des § 181 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) befreit. Er war berechtigt, mit Wirkung für und gegen die GmbH sämtliche Rechtsgeschäfte und Rechtshandlungen vorzunehmen. Der andere Gesellschafter war ebenfalls alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer, allerdings für Geschäfte des gewöhnlichen Geschäftsverkehrs.
Von Januar bis September 1977 übte die GmbH ihren Gewerbebetrieb in einer gemieteten Maschinenhalle aus.
In den Jahren 1977 und 1978 errichtete die GmbH nach einem Bauantrag des Klägers vom 24. Januar 1977 für Rechnung des Klägers auf einem von diesem kurz zuvor erworbenen Grundstück eine Werkhalle -- sog. Halle I -- sowie Sozial- und Büroräume. Diese Betriebsgebäude vermietete der Kläger mit schriftlichem Vertrag vom 29. Januar 1980 ab 1. Januar 1980 auf unbestimmte Zeit mit Kündigungsbefugnis zum Ende eines Kalendervierteljahres an die GmbH zum Betrieb eines ... unternehmens. Der Mietvertrag bezieht sich u. a. auf eine vor dem Grundstücks erwerb getroffene mündliche Abrede, nach der die GmbH das Grundstück "mit Betriebsgebäuden nach ihren Bedürfnissen" für Rechnung des Klägers bebauen sollte.
In der Folgezeit überließ der Kläger der GmbH weitere Gebäude, und zwar einen 1981 fertiggestellten Anbau -- sog. Halle I a -- sowie einen an die Halle I angebauten Erweiterungsteil -- sog. Halle II --.
Eine ferner auf dem Grundstück errichtete Werkhalle -- sog. Halle II a -- sowie eine ca. 800 qm große Freifläche, zwei Büroräume des vorhandenen Bürogebäudes und nachträglich erstellte Sozialräume vermietete der Kläger 1986 an eine Firma S.
Nach einer Betriebsprüfung im Jahre 1980 vertrat das FA die Ansicht, daß die GmbH Organgesellschaft des Klägers sei, und erfaßte ab 1979 die Umsätze der GmbH im Rahmen der Veranlagung des Klägers. Für die Jahre 1985 bis 1987 reichte der Kläger Umsatzsteuer-Erklärungen ein, die vom Vorhandensein einer Organschaft ausgingen.
Die GmbH wurde im April 1989 im Handelsregister gelöscht, nachdem im Februar 1989 die Eröffnung des Konkursverfahrens mangels einer den Kosten des Verfahrens entsprechenden Masse abgelehnt worden war.
Im März 1989 stellte sich der Kläger sodann unter Abgabe einer berichtigten Umsatzsteuer-Erklärung 1987 auf den von ihm bereits früher einmal vertretenen Standpunkt, eine Organschaft liege nicht vor. Das der GmbH überlassene Gebäude sei für diese keine wesentliche Betriebsgrundlage. Es enthalte keinerlei Vorrichtungen für die Fabrikation seitens der GmbH. Die Fundamentierung einer ... maschine sei nicht von ihm, sondern von der GmbH hergestellt worden. Auch im übrigen sei das Grundstück nicht für die GmbH spezifisch ausgelegt.
Dem folgte das FA nicht, sondern nahm weiterhin das Vorhandensein einer Organschaft an und setzte mit Bescheid vom 12. April 1989 die Umsatzsteuer 1987 gegen den Kläger entsprechend dessen ursprünglicher Umsatzsteuer-Erklärung 1987 auf der Grund lage bestehender Organschaft fest.
Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage wurde durch das Finanzgericht (FG) mit der Begründung abgewiesen, das FA habe zu Recht ein Organschaftsverhältnis zwischen dem Kläger als Organ träger und der GmbH als Organgesellschaft angenommen. Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse sei die GmbH im Streitjahr finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Klägers eingegliedert gewesen.
Die finanzielle und organisatorische Eingliederung ergebe sich daraus, daß der Kläger im Streitjahr 90 % der Geschäftsanteile an der GmbH gehalten habe und daß er der alleinvertretungsberechtigte, von den Bestimmungen des § 181 BGB befreite Geschäftsführer der GmbH gewesen sei, während der andere Gesellschafter nur eine beschränkte Geschäftsführungsbefugnis innegehabt habe (Hinweis auf das Urteil des Bundesfinanzhofs -- BFH -- vom 25. Januar 1968 V 25/65, BFHE 92, 46, BStBl II 1968, 421). Die organisatorische Eingliederung scheitere nicht daran, daß der Kläger, wie er geltend mache, keinen Geschäftsbetrieb unterhalten habe (Hinweis auf das BFH-Urteil vom 17. April 1969 V 44/65, BFHE 95, 353, BStBl II 1969, 413).
Die wirtschaftliche Eingliederung erfordere nach der ständigen Rechtsprechung des BFH, daß das beherrschende Unternehmen des Organträgers und die Organgesellschaft eine wirtschaftliche Einheit bildeten (Hinweis auf die BFH-Urteile vom 13. April 1961 V 81/59 U, BFHE 73, 209, BStBl III 1961, 343, und vom 17. November 1966 V 113/65, BFHE 87, 231, BStBl III 1967, 103). Für einen derartigen betriebswirtschaftlichen Zusammenhang spreche es, wenn wesentliche Anlagegegenstände, deren die Organgesellschaft bedarf, im Eigentum des Organträgers stehen und von diesem an die Organgesellschaft verpachtet werden (Hinweis auf das BFH-Urteil in BFHE 95, 353, BStBl II 1969, 413). Diese Auslegung gelte auch für die Anwendung des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG 1980 (Hinweis auf den BFH-Beschluß vom 14. Januar 1988 V B 115/87, BFH/NV 1988, 471).
Ein Grundstück sei eine wesentliche Betriebsgrundlage, wenn der Betrieb derart von der Verbindung mit dem Grundstück abhängig sei, daß er an anderer Stelle nicht in der bisherigen Weise fortgeführt werden könne. Das gelte auch für Gebäude, die durch ihre Gliederung oder sonstige Bauart dauernd für den Betrieb eingerichtet oder nach Lage, Größe und Grundriß auf den Betrieb zugeschnitten seien (Hinweis auf die BFH-Urteile vom 24. August 1989 IV R 135/86, BFHE 158, 245, BStBl II 1989, 1014; vom 1. Februar 1990 IV R 91/89, BFH/NV 1990, 562; vom 23. Januar 1991 X R 47/87, BFHE 163, 460, BStBl II 1991, 405; vom 5. September 1991 IV R 113/90, BFHE 165, 420, BStBl II 1992, 349; vom 12. September 1991 IV R 8/90, BFHE 166, 55, BStBl II 1992, 347, und vom 29. Oktober 1991 VIII R 77/87, BFHE 166, 82, BStBl II 1992, 334). Diese im Zusammenhang mit der ertragsteuerrechtlichen Betriebsaufspaltung ergangene Rechtsprechung sei trotz der Eigenständigkeit des umsatzsteuerrechtlichen Organschaftsbegriffes (Hinweis auf den BFH-Beschluß in BFH/NV 1988, 471) bei der Anwendung des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG 1980 heranzuziehen. Denn ob ein Betriebsgrundstück für ein Unternehmen wesentlich sei, müsse unabhängig von der jeweils in Betracht kommenden Steuerart beurteilt werden.
Das FG verweigerte eine Revisionszulassung mit der Begründung, weder habe die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung, noch weiche das Urteil von einer Entscheidung des BFH ab.
Mit der Nichtzulassungsbeschwerde beruft sich der Kläger auf grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --) und macht geltend, die Vorentscheidung enthalte die Aussage, daß die Rechtsprechung zur ertragsteuerlichen Betriebsaufspaltung für die Anwendung des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG 1980 heranzuziehen sei. Jeder, der sich mit entsprechenden Fragen befasse, wisse, daß das Problem der sachlichen Verflechtung zum Umstrittensten des Steuerrechts überhaupt gehöre. Schon ein Blick in einschlägige Datenbanken bestätige diese Auffassung und lasse erkennen, daß das erwähnte Problem nicht nur zu den schwierigsten gehöre, sondern auch aus Gründen der Rechtssicherheit zu den erst noch abschließend zu beant wortenden Fragen des Steuerrechts zähle. Außerdem seien beim BFH mehrere Verfahren anhängig, in denen es um Grundstücke als wesentliche Grundlagen einer sachlichen Verflechtung gehe.
Aus all dem ergebe sich, daß die vom FG vertretene Ansicht wegen der Grundsätzlichkeit ihrer Bedeutung Gegenstand vielfältiger Auseinandersetzungen bei den Finanzgerichten sei. Demzufolge sei die Aussage des FG, es liege keine Frage von grundsätzlicher Bedeutung vor, unzutreffend und bedürfte einer Korrektur.
Nach Ablauf der Beschwerdebegründungsfrist gemäß § 115 Abs. 3 Satz 3 i. V. m. Satz 1 FGO (am 16. September 1992) hat der Kläger mit Schriftsätzen vom 16. Dezember 1992, vom 1. Februar 1993 und vom 9. Februar 1994 weitere Ausführungen gemacht.
Das FA beantragt, die Nichtzulassungsbeschwerde als unzulässig zu verwerfen, und macht geltend, die Beschwerdebegründung werde den formellen Anforderungen aus § 115 Abs. 3 Satz 3 FGO nicht gerecht. Denn die vom Kläger angesprochene Rechtsfrage sei durch den BFH bereits eindeutig beantwortet worden.
Entscheidungsgründe
Der Nichtzulassungsbeschwerde des Klägers muß der Erfolg versagt bleiben, obwohl der erkennende Senat der Ansicht des FA nicht folgt, daß der Kläger nicht der formellen Anforderung aus § 115 Abs. 3 Satz 3 FGO genügt hat, die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache darzulegen (s. hierzu Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 3. Aufl., § 115 Anm. 61 f.). Denn die Beschwerde ist jedenfalls unbegründet, so daß die Frage einer etwaigen Unzulässigkeit sogar hätte dahingestellt bleiben können (vgl. Gräber/Ruban, a. a. O., § 115 Anm. 67).
Die Nichtzulassungsbeschwerde ist weder aufgrund der Ausführungen begründet, die der Kläger unter Wahrung der Monatsfrist i. S. von § 115 Abs. 3 Satz 3 i. V. m. Satz 1 FGO in der Beschwerdeschrift gemacht hat, noch im Hinblick auf sein Vorbringen nach Ablauf der erwähnten Frist.
a) In seiner Beschwerdeschrift vom 1. September 1992 hat der Kläger vorgetragen, im angefochtenen Urteil sei die Aussage enthalten, daß die Rechtsprechung zur ertragsteuerlichen Betriebsaufspaltung auch für die Anwendung des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG 1980 heranzuziehen sei. Hiermit hat er die Rechtsfrage, der er grundsätzliche Bedeutung zumißt, skizzieren wollen. Eine so weit gefaßte Rechtsfrage stellt sich aufgrund der Vorentscheidung jedoch nicht, sondern allenfalls eine Rechtsfrage geringeren Umfangs.
Das FG hat nämlich die vom Kläger aufgegriffenen Ausführungen in der Vorentscheidung nicht auf sämtliche Voraussetzungen der umsatzsteuerrechtlichen Organschaft bezogen, sondern lediglich auf ein einzelnes Element des Tatbestandsmerkmales der wirtschaftlichen Eingliederung (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG 1980). Dies ergibt sich aus dem Zusammenhang, in dem die Bemerkung steht, an die der Kläger anknüpft. Insoweit wird auf die ausführliche Wiedergabe der Darlegungen des FG im angefochtenen Urteil verwiesen (s. oben).
Selbst wenn die vom Kläger aufgeworfene Frage präziser gefaßt, d. h. dahin eingeschränkt wird, daß sie nur noch auf die Voraussetzungen der Zugehörigkeit eines Grundstücks zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen hinzielt, fehlt es gleichwohl an der für die Annahme grundsätzlicher Bedeutung erforderlichen Klärungsbedürftigkeit (vgl. hierzu Gräber/Ruban, a. a. O., § 115 Anm. 9). Denn eine Rechtsfrage ist nicht mehr klärungsbedürftig, wenn eine Klärung bereits durch Entscheidungen des BFH stattgefunden hat und keine neuen Gesichstpunkte erkennbar sind, die eine erneute Prüfung und Beantwortung der Frage durch den BFH erforderlich erscheinen lassen.
Dies ist hier der Fall. Schon aufgrund der seinerzeit bereits vorhandenen und vom FG zitierten BFH-Rechtsprechung konnte das FG davon ausgehen, daß ein Grundstück eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellt, wenn der Betrieb von der Verbindung mit dem Grundstück derart abhängig ist, daß er an anderer Stelle nicht in der bisherigen Weise fortgeführt werden kann, und daß ein entsprechendes Verhältnis in Beziehung auf solche Gebäude anzunehmen ist, die durch ihre Gliederung oder sonstige Bauart dauernd für den Betrieb eingerichtet oder nach Lage, Größe und Grundriß auf den Betrieb zugeschnitten sind.
Diese Beurteilung ist in jüngster Zeit durch das Senatsurteil vom 9. September 1993 V R 124/89, unter 1. b) (BFHE 172, 541, BStBl II 1994, 129) zusätzlich bekräftigt worden, das sich mit den Zusammenhängen zwischen der Betriebsaufspaltung und der umsatzsteuerrechtlichen Organschaft befaßt. Der Senat hat in diesem Urteil die Ansicht der betreffenden Vorentscheidung ausdrücklich abgelehnt, daß die Verpachtung eines Betriebsgrundstücks allein, d. h. ohne andere Anlagegegenstände, die Annahme einer wirtschaftlichen Eingliederung ausschließe. Er hat ferner ausgeführt, das Betriebsgrundstück müsse in solchen Fällen für die Organgesellschaft (Betriebsgesellschaft) allerdings eine besondere Bedeutung haben, und hat dabei im Anschluß an die ertragsteuerrechtliche Rechtsprechung zur Betriebsaufspaltung angenommen, daß die Grundstücksanmietung für die Betriebsgesellschaft das erforderliche besondere Gewicht habe, wenn das Grundstück für deren Umsatztätigkeit besonders gestaltet, ihrem Betriebsablauf angepaßt und dafür nach Lage, Größe, Bauart und Gliederung besonders zugeschnitten (geeignet) sei, wobei es auf das Gesamtbild der Verhältnisse der wirklichen oder der beabsichtigten Nutzung ankomme.
Eine Zulassung der Revision kommt ferner nicht im Hinblick auf das nach Fristablauf (§ 115 Abs. 3 Satz 3 i. V. m. Satz 1 FGO) ergangene Senatsurteil in BFHE 172, 541, BStBl II 1994, 129 in Betracht. Dieses Urteils wegen dürfte trotz fehlender rechtzei tiger Divergenzrüge die Revision nur zugelassen werden, wenn sich eine Abweichung der angefochtenen Entscheidung von dem eben zitierten Senatsurteil feststellen ließe (vgl. Gräber/Ruban, a. a. O., § 115 Anm. 69). Dies ist entgegen der Annahme des Klägers (Schriftsatz vom 9. Februar 1994) jedoch nicht der Fall.
b) Schließlich war die Revision nicht im Hinblick auf die -- nach Ablauf der Beschwerdebegründungsfrist am 16. September 1992 -- eingereichten Schriftsätze des Klägers vom 16. Dezember 1992, vom 1. Februar 1993 und vom 9. Februar 1994 zuzulassen. Nach Fristablauf eingehende Äußerungen eines Beschwerdeführers dürfen nur noch insoweit berücksichtigt werden, als sie Erläuterungen und Vervollständigungen der rechtzeitig geltend gemachten Zulassungsgründe enthalten. Dagegen ist es nicht statthaft, im Rahmen einer auf grundsätzliche Bedeutung gestützten Nichtzulassungsbeschwerde nach Ende der erwähnten Frist weitere Rechtsfragen aufzuwerfen (vgl. Gräber/Ruban, a. a. O., § 115 Anm. 55). Dies ist in den folgenden zwei Fällen jedoch geschehen.
aa) Im Schriftsatz vom 16. Dezember 1992 hat der Kläger geltend gemacht, es sei nach den bekanntgewordenen Entscheidungen bisher höchstrichterlich nicht festgelegt worden, daß für die Frage der umsatzsteuerlichen Organschaft dieselben Maßstäbe anzulegen seien, die für eine persönliche und sachliche Verflechtung in bezug auf ertragsteuerliche Auswirkungen zu übernehmen seien. Da diese Frage für eine Vielzahl von Fällen einer möglichen umsatzsteuerlichen Organschaft von Bedeutung sei, handele es sich um eine Frage von grundsätzlicher Bedeutung.
bb) Nicht anders verhält es sich mit dem Schriftsatz des Klägers vom 1. Februar 1993. In diesem hat der Kläger vorgetragen, der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften habe in seiner Entscheidung vom 20. Juni 1991 Rs. C-60/90 (Slg. 1991, I-3111) ausgesprochen, daß eine Holding- Gesellschaft (Holding), deren einziger Zweck der Erwerb von Beteiligungen an anderen Gesellschaften ist, nicht mehrwertsteuerpflichtig sei und keine Vorsteuerabzugsberechtigung habe. Daraus folge, daß aus reiner Vermögensverwaltung Unternehmereigenschaft der Holding nicht hergeleitet werden könne. Angesichts dessen bedürfe es der grundsätzlichen Klärung, ob eine solche Holding ein anderes Unternehmen in sich eingliedern könne. Dementsprechend sei im vorliegenden Fall die Frage zu beantworten, ob die Verwaltung von Grundbesitz einerseits oder die Verwaltung von Beteiligungen andererseits hinsichtlich des Entstehens der Unternehmereigenschaft unterschiedlich zu beurteilen seien.
Auch hiermit sind vom Kläger Rechtsfragen als grundsätzlich bedeutsam geltend gemacht worden, auf die sich der Kläger vor dem Ablauf der Begründungsfrist nicht einmal andeutungsweise berufen hat.
cc) Im Schriftsatz vom 9. Februar 1994 ist dagegen -- außer der bereits als unzutreffend zurückgewiesenen Ansicht, die angefochtene Entscheidung weiche vom BFH- Urteil in BFHE 172, 541, BStBl II 1994, 129 ab, s. oben unter 1. a) -- seitens des Klägers ausgeführt worden, er habe im erst instanzlichen Verfahren eingehend vorgetragen, das Grundstück sei für seinen Betrieb nicht von entscheidender Bedeutung gewesen, da es jederzeit durch ein anderes habe ersetzt werden können, was zeitweise sogar geschehen sei. Er habe auch darauf hingewiesen, daß das Grundstück für ihn nicht nur förderlich, sondern sogar hinderlich gewesen sei und daß er sich bereits um ein anderes, für den Betrieb geeigneteres Grundstück bemüht habe. Dieses Vorbringen sei von der Vorinstanz "als unbeachtlich beiseite getan" worden, ebenso wie die Frage nach dem Vorhandensein von besonderen Vorrichtungen für das Betriebsunternehmen.
Hiermit wird zwar keine für grundsätzlich bedeutsam gehaltene Rechtsfrage berührt, sondern eher der Zulassungsgrund des Verfahrensmangels. Der erkennende Senat braucht aber gleichwohl nicht näher darauf einzugehen, ob vom Kläger insoweit Verfahrensmängel i. S. von § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO haben geltend gemacht werden sollen. Denn diesbezügliche Rügen wären auf jeden Fall verspätet erhoben worden.
Fundstellen
Haufe-Index 420178 |
BFH/NV 1995, 749 |
BFH/NV 1995, 750 |