Leitsatz (amtlich)
Die vom Zeitpunkt der vorzeitigen Besitzeinweisung an zu zahlenden Zinsen für eine Enteignungsentschädigung gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen, wenn der Enteignungsberechtigte zu diesem Zeitpunkt wirtschaftliches Eigentum am Grundstück erlangt.
Normenkette
EStG § 20 Abs. 1 Nr. 4, §§ 21, 24 Nr. 3; BBauG § 99 Abs. 1, 3, § 116 Abs. 1-4
Tatbestand
Im Zusammenhang mit der Errichtung eines Kanals benötigte die Stadt A mehrere dem Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) gehörende Grundstücke zur Durchführung von Baumaßnahmen. Kaufverhandlungen blieben erfolglos. Daraufhin leitete die Regierung das Enteignungsverfahren ein und wies vor dessen Abschluß die Stadt A antragsgemäß durch Beschluß vom 1. Juni 1971 in den Besitz der Betroffenen Grundstücke ein.
Hinsichtlich der Entschädigung enthielt der Besitzeinweisungsbeschluß folgende Regelung:
"3. Die Stadt A hat für die durch die vorzeitige Besitzeinweisung entstehenden Vermögensnachteile an den betroffenen Eigentümer B
a) eine einmalige Entschädigung von 2 367 DM ... sowie
b) eine laufende Entschädigung von jährlich 23 908,50 DM ... ab 18. Juni 1971 bis zum Zeitpunkt des Eigentumsübergangs - fällig jeweils halbjährlich nachträglich - zu zahlen. Die laufende Entschädigung für die Besitzeinweisung ist auf die Verzinsung der später festzusetzenden Enteignungsentschädigung anzurechnen."
In den Gründen war dazu ausgeführt: "Die Besitzeinweisungsentschädigung war nach § 116 Abs. 4 BBauG festzusetzen, weil die durch die vorzeitige Besitzeinweisung entstehenden Vermögensnachteile nicht ausschließlich durch die Verzinsung der Enteignungsentschädigung (§ 99 Abs. 3 BBauG) ausgeglichen werden können. Dies ergibt sich insbesondere aus dem Umstand, daß die Auszahlung der Enteignungsentschädigung und ihrer Verzinsung erst nach Abschluß eines möglicherweise länger dauernden Verfahrens erfolgt und hierdurch dem Betroffenen ein Zinsverlust entstehen würde.
Als Entschädigung für den ... Zaun und für die Bepflanzung ... war gemäß dem Übereinkommen der Beteiligten eine einmalige Besitzeinweisungsentschädigung von 2 367 DM festzusetzen.
Die laufende Besitzeinweisungsentschädigung war auf jährlich 23 908,50 DM zu bestimmen. Dies entspricht einer 7 %igen Verzinsung (§ 99 Abs. 3 BBauG) des Grundstückswertes der vorläufig beanspruchten Flächen von insgesamt 0,3795 ha bei Zugrundelegung eines Verkehrswerts von 90 DM/qm ..."
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) erfaßte die laufende Entschädigungszahlung von 23 908,50 DM bei der Einkommensteuerveranlagung 1972 als Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren gab das Finanzgericht (FG) der Klage statt und setzte die Einkommensteuer auf null DM herab. Zur Begründung führte es im wesentlichen aus: Die laufenden Entschädigungszahlungen seien nicht steuerpflichtig. Sie gehörten nicht zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, weil Besitzeinweisungs- und Enteignungsentschädigungen ihre rechtliche Grundlage nicht in Vermietungs- und Verpachtungsverträgen i. S. des § 21 des Einkommensteuergesetzes (EStG) hätten. Sie seien aber auch nicht den Einkünften aus Kapitalvermögen zuzuordnen. Denn sie seien keine Vergütung für die Überlassung des Kapitalgebrauchs, sondern eine Entschädigung für die entzogene Nutzungsmöglichkeit des Grundstücks selbst.
Mit der vom FG wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassenen Revision rügt das FA Verletzung materiellen Rechts. Es vertritt unter Hinweis auf die Urteile des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 25. November 1975 VIII R 262/72 (BFHE 117, 534, BStBl II 1976, 293) und vom 3. September 1964 IV 97/63 U (BFHE 80, 467, BStBl III 1964, 643) die Ansicht, daß es sich bei der laufenden "Besitzeinweisungsentschädigung" um steuerpflichtige Einnahmen handle.
Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen.
Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist begründet.
Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Zurückverweisung der Sache an das FG.
Nach § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG gehören Zinsen auf Entschädigungen, die mit der Inanspruchnahme von Grundstücken für öffentliche Zwecke zusammenhängen, zu den Einkünften aus Kapitalvermögen (siehe auch § 24 Nr. 3 EStG), soweit sie nicht einer anderen Einkunftsart zuzurechnen sind (§ 20 Abs. 3 EStG). Den Einkünften aus Kapitalvermögen zuzurechnende Einnahmen in diesem Sinne sind auch die von der Stadt A zu entrichtenden und auf der Grundlage einer 7 %igen Verzinsung des Grundstücksverkehrswerts ermittelten laufenden Entschädigungszahlungen.
Das FG hat unter Verkennung des § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG und des § 99 Abs. 3 des Bundesbaugesetzes (BBauG) den Zinscharakter dieser Zahlungen verneint. Nach § 99 Abs. 3 BBauG sind einmalige Entschädigungsbeträge mit 2 v. H. über dem Diskontsatz der Deutschen Bundesbank jährlich von dem Zeitpunkt an zu verzinsen, in dem die Enteignungsbehörde über den Enteignungsantrag entscheidet. Im Falle der vorzeitigen Besitzeinweisung ist der Zeitpunkt maßgebend, in dem die vorzeitige Besitzeinweisung wirksam wird. Diese vom Gesetzgeber vorgesehene Verzinsung beruht auf der Überlegung, daß die Enteignungsentschädigung gemäß Art. 14 Abs. 3 des Grundgesetzes (GG) regelmäßig erst dann angemessen ist, wenn der Geldwert dem Enteigneten sofort bei der Enteignung zur Verfügung gestellt wird. Geschieht dies nicht, so ist die Entschädigung von dem Zeitpunkt an zu verzinsen, zu dem die Enteignung bei der gebotenen wirtschaftlichen Betrachtung wirksam wird. Bei einer der Vollenteignung vorausgehenden Besitzeinweisung soll die Verzinsung der Enteignungsentschädigung von der Besitzeinweisung an einen Ausgleich dafür schaffen, daß dem Betroffenen das Grundstück nicht mehr so wie bisher zur Nutzung, die an die Stelle des Grundstücks tretende Enteignungsentschädigung aber noch nicht zur Verfügung steht (Urteil des Bundesgerichtshofs - BGH - vom 26. Juni 1969 III ZR 102/68, mit weiteren Nachweisen, Neue Juristische Wochenschrift 1969 S. 1897 - NJW 1969, 1897 -; Die Öffentliche Verwaltung 1970 S. 142). - Im Streitfall sind die von der Stadt A zu leistenden Zahlungen - der Verzinsung eines gestundeten Kaufpreises vergleichbar - Entgelt für die Nutzung der Enteignungsentschädigung und nicht Nutzungsvergütung für die Überlassung des Grundstücks (vgl. auch BFHE 117, 534, BStBl II 1976, 293 und BFHE 80, 467, BStBl III 1964, 643). Dies ergibt sich aus der rechtlichen und wirtschaftlichen Wirkung der vorzeitigen Besitzeinweisung. Liegen nämlich die Voraussetzungen einer Enteignung nach dem Bundesbaugesetz vor, so ist der Entzug von Besitz und Nutzungsmöglichkeit auf Dauer nur von der Entscheidung der Enteignungsbehörde abhängig. In einem solchen Fall ist davon auszugehen, daß auch der Substanzwert des Grundstücks und damit das wirtschaftliche Eigentum bereits im Zeitpunkt der Besitzeinweisung auf den Begünstigten übergegangen ist (BFHE 117, 534, BStBl II 1976, 293). Der Zeitpunkt der Besitzeinweisung ist deshalb auch als der enteignungsrechtlich maßgebliche Zeitpunkt des Eingriffs für die Berücksichtigung der den Zustand des Grundstücks prägenden wertbildenden Faktoren anzusehen (§ 93 Abs. 4 BBauG). Anhaltspunkte dafür, daß die endgültige Enteignung noch ungewiß war und demgemäß zunächst ein steuerrechtlich der Miete vergleichbares Verhältnis vorgelegen hat mit der Folge, daß die Entschädigung zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu rechnen wäre (vgl. dazu BFH-Urteil vom 14. Juni 1963 VI 216/61 U, BFHE 77, 169, BStBl III 1963, 380), sind von den Beteiligten nicht vorgetragen und nach Lage der Akten auch nicht ersichtlich.
Der Annahme steuerpflichtiger Einkünfte steht nicht entgegen, daß die Entschädigung nach dem Wortlaut des Einweisungsbeschlusses zur Abgeltung von Vermögensnachteilen zu entrichten ist. Denn eine besondere, außerhalb der Verzinsung der Enteignungsentschädigung liegende Zahlung stellt lediglich die hier nicht streitige Abfindung für die Beseitigung des Zauns und der Bepflanzung dar. Bei der laufenden Entschädigung handelt es sich dagegen, wie aus dem Beschluß hervorgeht, um die gemäß § 99 Abs. 3 BBauG ab dem Zeitpunkt der Besitzeinweisung vorzunehmende, im Streitfall vorläufig berechnete Verzinsung der der Höhe nach noch nicht feststehenden Enteignungsentschädigung. Sie ist voll auf die endgültige Verzinsung anzurechnen und erhält hierdurch den Charakter von - wenn auch vorzeitig zu zahlenden - Zinsen (vgl. dazu näher § 116 Abs. 4 Satz 1 BBauG, BGH-Urteil vom 28. September 1967 III ZR 43/67, NJW 1968, 154, sowie Heitzer/Oestreicher, Bundesbaugesetz und Städtebauförderungsgesetz, 6. Aufl. 1977, § 116 BBauG, Erl. 8; Schütz/Frohberg, Kommentar zum Bundesbaugesetz, 3. Aufl., § 116 Anm. IV 1; a. A. Ernst-Zinkahn-Bielenberg, Bundesbaugesetz, Bd. II, § 116 Anm. 17).
Daran ändert sich auch nichts, wenn - wie der Kläger in der mündlichen Verhandlung vorgetragen hat - das bisherige Enteignungsverfahren aus irgendwelchen Gründen fehlerbehaftet sein sollte und ein neues Enteignungsverfahren eingeleitet werden müßte. Über die steuerlichen Folgen der Rückabwicklung, die nicht die Rechtslage des hier zu beurteilenden Veranlagungszeitraums 1972 betreffen, ist im vorliegenden Verfahren nicht zu entscheiden.
Die Sache ist jedoch nicht entscheidungsreif. Der Senat kann mangels entsprechender Feststellungen in der Vorentscheidung nicht darüber befinden, ob die den Einnahmen aus Kapitalvermögen zuzuordnende laufende Entschädigung um Werbungskosten (z. B. Rechtsanwaltskosten) zu mindern ist, die bisher bei Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigt wurden, oder ob dem Kläger gemäß § 9a Nr. 2 EStG mangels sonstiger Werbungskosten der Werbungskostenpauschbetrag von 150 DM zusteht. Die Sache geht deshalb zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurück (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).
Fundstellen
Haufe-Index 73574 |
BStBl II 1980, 570 |
BFHE 1980, 451 |