BFH Urteil vom 26.11.1992 - IV R 15/91 | Steuer Office Basic | Steuern

Entscheidungsstichwort (Thema)

(Personelle Verflechtung bei Gütergemeinschaft - Grundstück als wesentliche Betriebsgrundlage - GmbH-Anteil als Gesamtgut - Adressaten eines Gewinnfeststellungsbescheids - Streitwert bei Streit um die Einordnung der Einkünfte in bestimmte Einkunftsart)

Leitsatz (amtlich)

Gehören sowohl das Betriebsgrundstück als auch die Mehrheit der Anteile an der Betriebs-GmbH zum Gesamtgut einer ehelichen Gütergemeinschaft, so sind die Voraussetzungen der personellen Verflechtung im Sinne der Rechtsprechung zur Betriebsaufspaltung erfüllt.

Orientierungssatz

1. Das gilt auch, wenn bei Verwaltung des Gesamtguts durch den Ehemann der Ehefrau aufgrund der Satzung kein Stimmrecht in der GmbH zusteht.

2. Gründen in Gütergemeinschaft lebende Ehegatten eine Kapitalgesellschaft, so fallen ihre Anteile grundsätzlich in das Gesamtgut (vgl. Literatur).

3. Ein Grundstück ist im Rahmen einer Betriebsaufspaltung für das Betriebsunternehmen eine wesentliche Betriebsgrundlage, wenn es zur Erreichung des Betriebszwecks erforderlich ist und besonderes Gewicht für die Betriebsführung besitzt. Werkstatt, Ausstellungsraum, Verkaufsraum Büroraum und Sozialraum, Tankanlage und Abstellfläche sind, jedenfalls dann, wenn sie auf zusammenhängendem Grundbesitz errichtet sind, für einen Kfz-Handel mit Reparaturbetrieb zur Erreichung des Betriebszwecks erforderlich und haben besonderes Gewicht für die Betriebsführung (vgl. BFH-Rechtsprechung).

4. NV: Adressaten eines Gewinnfeststellungsbescheids sind die Steuerpflichtigen, denen die Einkünfte zuzurechnen sind, nicht dagegen die Gesellschaft oder Gemeinschaft, die die Einkünfte erzielt. Für die richtige Adressierung eines solchen Bescheids genügt es, wenn die Adressaten aus dessen Gesamtinhalt hervorgehen, insbesondere, wenn sie sich eindeutig aus dem für die Gewinnverteilung vorgesehenen Teil des Bescheids ergeben. In diesem Fall kommt es für die Wirksamkeit des Feststellungsbescheids nicht darauf an, ob Gesellschaftsverhältnis oder Gemeinschaftsverhältnis richtig bezeichnet ist (vgl. BFH-Rechtsprechung).

5. NV: Wird in einem Rechtsstreit über die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung lediglich um die Einordnung der Einkünfte in eine bestimmte Einkunftsart gestritten, ist der Streitwert mit 10 v.H. des Gewinns anzunehmen (vgl. BFH-Beschluß vom 30.6.1967 VI B 49/66).

Normenkette

EStG § 15 Abs. 2; GKG § 13 Fassung: 1975-12-15; BGB § 1417; AO 1977 § 122 Abs. 1, § 180 Abs. 1 Nr. 2a; BGB § 1416

Tatbestand

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die im vertraglichen Güterstand der Gütergemeinschaft leben. Der Ehevertrag sah vor, daß auf keiner Seite Vorbehaltsgut bestehen sollte. Die Verwaltung des Gesamtguts oblag dem Ehemann.

Die Klägerin hatte ein Grundstück erworben, das infolge des zwischen den Klägern vereinbarten Güterstandes als Eigentum beider Eheleute "in Gütergemeinschaft" ins Grundbuch eingetragen wurde. Auf diesem Grundstück errichteten die Kläger in den Jahren 1971 und 1972 Gebäude, Betriebsvorrichtungen und Außenanlagen für den Betrieb eines Kraftfahrzeughandels mit Reparaturwerkstätte. Im einzelnen handelte es sich um Werkstatt, Ausstellungsraum für ein bis zwei PKW, Verkaufsraum, Büroräume, Sozialräume, eine Tankanlage und eine Abstellfläche für 131 PKW.

Dieses Grundstück wurde bis Ende 1976 von der Firma A OHG bestimmungsgemäß genutzt. Seit 1977 ist es an die im November 1976 gegründete Firma Autohaus A GmbH verpachtet, die dort ebenfalls einen Kfz-Handel mit Reparaturwerkstätte und Tankstelle betreibt. An dem Stammkapital der GmbH in Höhe von 50 000 DM sind die Kläger mit Stammeinlagen von je 22 500 DM beteiligt. Einen weiteren Anteil in Höhe von 5 000 DM übernahm Frau C, die Mutter des Klägers. Im Juli 1978 beschlossen die Gesellschafter der GmbH, die Satzung dahingehend zu ergänzen, daß der Klägerin und Frau C bei Gesellschafterversammlungen und Abstimmungen aller Art kein Stimmrecht zustehe.

Die Kläger erklärten die Einkünfte aus der Überlassung des Grundstücks als solche aus Vermietung und Verpachtung. Anläßlich einer Betriebsprüfung stellte sich der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) auf den Standpunkt, daß die Voraussetzungen für die Annahme einer Betriebsaufspaltung erfüllt seien. Er behandelte die Einkünfte daher als gewerblich. Das FA erließ entsprechende Gewinnfeststellungsbescheide, in denen die Einkünfte den Klägern je zur Hälfte zugerechnet waren. ++/ Im Anschriftenfeld der Bescheide war der Kläger aufgeführt. Zusätzlich war vermerkt "für X u.a. GdbR" sowie "der Bescheid ergeht an Sie als Empfangsbevollmächtigten mit Wirkung für und gegen alle Feststellungsbeteiligten". /++

Gegen diese Bescheide erhoben die Kläger nach erfolglosem Einspruch Klage zum Finanzgericht (FG). Das FG gab der Klage nicht statt.

Hiergegen richtet sich die vom FG wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassene Revision der Kläger, mit der die Verletzung materiellen Rechts gerügt wird.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist unbegründet und wird deshalb zurückgewiesen (§ 126 Abs.2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Das angefochtene Urteil ist rechtlich nicht zu beanstanden.

++/ I. Entgegen der Auffassung der Kläger liegt kein Adressierungsmangel vor, der zur Nichtigkeit des angefochtenen Feststellungsbescheides führen würde. Adressat eines Verwaltungsaktes ist derjenige, für den der Verwaltungsakt inhaltlich bestimmt ist (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 24.März 1970 I R 141/69, BFHE 98, 531, BStBl II 1970, 501). Bei den streitigen Verwaltungsakten handelt es sich um Bescheide über die gesonderte Feststellung von Einkünften, an denen mehrere Personen beteiligt und die diesen Personen zuzurechnen sind (§ 180 Abs.1 Nr.2a der Abgabenordnung --AO 1977--). Nach dem eindeutigen Wortlaut des § 179 Abs.2 Satz 1 AO 1977 richtet sich ein Bescheid, mit dem Besteuerungsgrundlagen gesondert festgestellt werden, gegen den Steuerpflichtigen, dem der Gegenstand der Besteuerung zuzurechnen ist. Dieser Steuerpflichtige bzw. diese Steuerpflichtigen sind daher Adressaten eines Gewinnfeststellungsbescheides, nicht dagegen die Gesellschaft oder Gemeinschaft, die die Einkünfte erzielt (BFH-Urteile vom 23.Mai 1973 I R 121/71, BFHE 110, 1, BStBl II 1973, 746; vom 7.April 1987 VIII R 259/84, BFHE 150, 331, BStBl II 1987, 766; vom 6.März 1990 VIII R 141/85, BFH/NV 1991, 71). Für die richtige Adressierung eines solchen Bescheides genügt es, wenn die Adressaten aus dessen Gesamtinhalt hervorgehen, insbesondere, wenn sie sich eindeutig aus dem für die Gewinnverteilung vorgesehenen Teil des Bescheides ergeben (BFH-Urteil in BFHE 150, 331, BStBl II 1987, 766).

Diese Voraussetzung ist im Streitfall erfüllt. Die Namen beider Kläger sind zum Zwecke der Aufteilung und Zuordnung der festgestellten Gewinne genannt. Demgegenüber ist es unerheblich, daß es in den Bescheiden unter dem Anschriftenfeld hier "für X u.a. GdbR". Allerdings bestand eine solche Gesellschaft nach den Feststellungen des FG nicht. Vielmehr stand das an die GmbH verpachtete Grundstück im Eigentum der Kläger in Gütergemeinschaft. Da die von den Gewinnfeststellungen betroffenen Steuerpflichtigen als Adressaten genannt sind, kommt es für die Wirksamkeit des Feststellungsbescheides nicht darauf an, ob das zwischen ihnen bestehende Gesellschafts- oder Gemeinschaftsverhältnis richtig bezeichnet ist (BFH-Urteile vom 26.September 1974 IV R 24/71, BFHE 114, 156, BStBl II 1975, 311; vom 12.August 1976 IV R 105/75, BFHE 120, 129, BStBl II 1977, 221; vom 10.November 1988 IV R 15/86, BFH/NV 1989, 499; vom 22.November 1988 VIII R 23/87, BFH/NV 1989, 228; vom 6.März 1990 VIII R 55/85, BFH/NV 1991, 8; in BFH/NV 1991, 71). Das gilt entgegen der Auffassung der Kläger nicht nur dann, wenn im Bescheid eine Gesellschaft genannt wird, die früher einmal bestanden hat, oder deren Rechtsform der der in Wahrheit bestehenden Gesellschaft ähnlich ist, wie etwa eine OHG der Gesellschaft des bürgerlichen Rechts (GdbR). Abgesehen davon, daß auch die Gütergemeinschaft als Gesamthandsgemeinschaft einer Gesellschaft wirtschaftlich vergleichbar ist (Beschluß des Großen Senats vom 25.Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, 768), sind solche auf die Ähnlichkeit abstellenden Erwägungen angesichts der bei der Bestimmung des Adressaten notwendigen Eindeutigkeit unmaßgeblich. Entscheidend ist allein, ob sich diejenigen, für den der Bescheid seinem Inhalt nach bestimmt ist, zweifelsfrei erkennen lassen. Das ist vorliegend der Fall.

Die streitigen Bescheide sind auch wirksam dem Kläger als Empfangsbevollmächtigten i.S. des § 183 Abs.1 Satz 2 AO 1977 bekanntgegeben worden. Die Voraussetzungen für eine solche Bekanntgabe waren erfüllt, da der Kläger nach dem mit der Klägerin geschlossenen Ehevertrag zur Verwaltung des Gegenstandes der Feststellung berechtigt war (§ 1421 des Bürgerlichen Gesetzbuches --BGB--).

II. /++ FA und FG gehen zu Recht davon aus, daß in den Streitjahren die Voraussetzung einer Betriebsaufspaltung gegeben war.

Die Verpachtung von Wirtschaftsgütern an ein anderes Unternehmen stellt sich als eine über die Verwaltung und Nutzung hinausgehende gewerbliche Tätigkeit dar, wenn das verpachtende Unternehmen (Besitzgesellschaft) mit dem pachtenden (Betriebsgesellschaft) sachlich und personell verflochten ist (Betriebsaufspaltung - ständige Rechtsprechung, BFH-Urteile vom 29.März 1973 I R 174/72, BFHE 109, 456, BStBl II 1973, 686; vom 28.Juni 1973 IV R 97/72, BFHE 109,459, BStBl II 1973, 688; vom 11.Dezember 1974 I R 260/72, BFHE 114, 433, BStBl II 1975, 266; vom 12.September 1991 IV R 8/90, BFHE 166, 55, BStBl II 1992, 347).

1. Nach dem vom FG festgestellten Sachverhalt, an den der Senat mangels zulässiger Verfahrensrügen gebunden ist (§ 118 Abs.2 FGO), sind die personellen Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung (personelle Verflechtung) erfüllt.

Von einer personellen Verflechtung wird gesprochen, wenn eine oder mehrere Personen zusammen (Personengruppe) sowohl das Besitz- als auch das Betriebsunternehmen in der Weise beherrschen, daß sie in der Lage sind, in beiden Unternehmen einen einheitlichen Geschäfts- und Betätigungswillen durchzusetzen (Schmidt, Einkommensteuergesetz, 10.Aufl., § 15 Anm.144, m.w.N. aus der Rechtsprechung).

a) Der häufigste Fall ist der, daß es sich bei dem Betriebsunternehmen um eine GmbH und beim Besitzunternehmen um ein Einzelunternehmen, eine Bruchteilsgemeinschaft oder eine GdbR handelt. Als Besitzgesellschaften kommen aber auch Erben- oder Gütergemeinschaften in Betracht (vgl. Beschluß des Großen Senats des BFH in BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, 768). Welche Gesellschafter bei derartigen Sachverhaltsgestaltungen --von dem Ausnahmefall einer faktischen Beherrschung abgesehen-- die GmbH beherrschen, richtet sich nach der Mehrheit der Anteile und damit der Stimmen (BFH-Urteile vom 1.Februar 1990 IV R 91/89, BFH/NV 1990, 562; Steuerrechtsprechung in Karteiform --StRK--, Einkommensteuergesetz 1975, § 15 Abs.1 Nr.2 Betriebsaufspaltung, Rechtsspruch 31; vom 1.Dezember 1989 III R 94/87, BFHE 159, 480, BStBl II 1990, 500; Schmidt, a.a.O., § 15 Anm.144 c aa, m.w.N. aus der Rechtsprechung). Beherrschungsidentität liegt dann vor, wenn die Gesellschafter, die die GmbH beherrschen, bei dem Besitzunternehmen ebenfalls über die Mehrheit der Stimmen verfügen, sofern sofern kraft Gesetzes (z.B. § 745 BGB) oder Vertrags (§ 709 Abs.2 BGB) wenigstens für Geschäfte des täglichen Lebens das Mehrheitsprinzip maßgeblich ist (Schmidt, a.a.O., § 15 Anm.144 b, m.w.N.).

b) Zweifellos waren in der Zeit vom Beginn der Nutzungsüberlassung an die GmbH bis zur Satzungsänderung, durch die die Klägerin und die weitere Gesellschafterin von der Ausübung ihrer Stimmrechte ausgeschlossen wurden (also von Anfang 1977 bis Juli 1978), die Voraussetzungen einer Beherrschungsidentität im vorgenannten Sinne gegeben. Beide Kläger waren zu je 50 v.H. an der Besitzgemeinschaft beteiligt, da der in Rede stehende Grundbesitz zum Gesamtgut der zwischen ihnen bestehenden Gütergemeinschaft (§ 1416 BGB) gehörte. Sie waren darüber hinaus mit zwei Gesellschaftsanteilen von je 45 v.H. des Kapitals und der Stimmen an der Betriebs-GmbH beteiligt.

Diese Gesellschaftsanteile gehörten ebenfalls zum Gesamtgut i.S. des § 1416 BGB. Gründen in Gütergemeinschaft lebende Ehegatten eine Kapitalgesellschaft, so fallen ihre Anteile grundsätzlich in das Gesamtgut (Kanzleiter im Münchener Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch --MünchKomm--, § 1416 Rdnr.10 a.E.). Etwas anders folgt im Streitfall auch nicht aus § 1417 BGB. Nach dieser Vorschrift gehören die Gegenstände, die nicht durch Rechtsgeschäft übertragen werden können, zum Sondergut der Ehegatten. Es ist im Schrifttum umstritten, ob damit nur Gegenstände gemeint sind, die ihrem Wesen nach unübertragbar sind (Lutter, Archiv für die civilistische Praxis --AcP-- 161, 163, 165 f.; Palandt/Heinrichs, Bürgerliches Gesetzbuch, § 117 Anm.2; Soergel/Gaul, Bürgerliches Gesetzbuch, § 1417 Rdnr.3), oder auch solche, deren Übertragung durch Rechtsgeschäft ausgeschlossen oder eingeschränkt ist (Bötticher, Zeitschrift für das gesamte Handelsrecht und Wirtschaftsrecht --ZHR-- 114, 91, 93 ff.; Enneccerus/Kipp/Wolff, Lehrbuch des Bürgerlichen Rechts, Bd.IV, § 60 IV.; Dölle, Darstellung des deutschen Familienrechts, I § 67 III; Gernhuber, Lehrbuch des Familienrechts, § 38 IV 1; Staudinger/Thiele, Bürgerliches Gesetzbuch, § 1417 Rdnr.9; Kanzleiter, a.a.O., § 1417 Rdnr.3). Im Streitfall bestimmte § 7 der Satzung, daß Gesellschaftsanteile nur mit Zustimmung sämtlicher Gesellschafter veräußerbar seien. Gleichwohl bedarf die umstrittene Rechtsfrage keiner Entscheidung. Auch wenn man die Auffassung vertritt, in einem solchen Fall gehöre der Geschäftsanteil, wenn die diesbezügliche Zustimmung verweigert werde, zum Sondergut (Schilling/Zutt in Hachenburg, Kommentar zum Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung --GmbHG--, Anh., § 15 Rdnr.76), muß etwas anders gelten, wenn die Ehegatten beide zu den Gründungsgesellschaftern gehörten. In einem solchen Fall muß regelmäßig davon ausgegangen werden, daß der oder die übrigen Gesellschafter der Qualifizierung der beiden Anteile der Ehegatten als Gesamtgut stillschweigend zustimmen; denn ihnen wird --anders als in dem Fall, daß nur ein Ehegatte an der Gesellschaft beteiligt ist, der später eine Gütergemeinschaft begründet-- kein neuer Mitgesellschafter aufgedrängt.

Das mit den beiden GmbH-Anteilen verbundene Stimmrecht übte der Kläger als Verwalter des Gesamtguts aus (Palandt/Diederichsen, a.a.O., § 1422 Anm.1). Er mußte dabei auch die Interessen der Klägerin berücksichtigen. Ihr standen die Mitwirkungsrechte nach §§ 1423 bis 1425 BGB und das aus § 1435 Satz 2 BGB resultierende Informationsrecht zu. Insoweit war sie (neben ihrem Ehemann) in der Lage, beherrschenden Einfluß auszuüben, und zwar sowohl hinsichtlich des an die GmbH verpachteten Grundbesitzes als auch hinsichtlich der GmbH-Anteile. Welchen Umfang die Herrschaftsbefugnis der Ehefrau im Verhältnis zu der des Ehemannes hatte, ist unerheblich, weil dieses Verhältnis in der Besitzgemeinschaft und der GmbH dasselbe war.

c) Die Kläger sind der Auffassung, daß durch die Satzungsänderung vom Juli 1978 die Klägerin und die weitere Gesellschafterin der GmbH ihr Stimmrecht verloren hätten mit der Folge, daß nunmehr der Kläger allein die Möglichkeit gehabt habe, seinen Willen in der GmbH durchzusetzen, während er in der Besitzgemeinschaft wegen der Mitwirkungs- und Kontrollrechte der Klägerin (§§ 1423 bis 1425, 1435 BGB) auf deren Mitwirkung angewiesen gewesen sei. Demgegenüber steht das FA auf dem Standpunkt, daß sich der Stimmrechtsausschluß im konkreten Fall wie eine Stimmrechtsbindung auswirke und ein Indiz für einen Interessengleichklang zwischen den Klägern darstelle.

Die Frage, welcher Auffassung zu folgen ist, bedarf im Streitfall keiner Beantwortung. Die Satzungsänderung hatte zur Folge, daß der Kläger als Verwalter des Gesamtgutes nunmehr einen GmbH-Anteil mit Stimmrecht und einen ohne Stimmrecht verwaltete. Im Verhältnis zu seiner Ehefrau, der Klägerin, änderte sich also nichts, weil das Stimmrecht wegen der Zugehörigkeit des GmbH-Anteils zum Gesamtgut ohnehin nur vom Ehemann ausgeübt wurde, und die Ehefrau bei der Beschlußfassung ihre Interessen durch den Ehemann durchsetzen konnte. Der einzige Unterschied gegenüber dem bisherigen Zustand bestand darin, daß die weitere Gesellschafterin, seine Mutter, auf ihr bisheriges Stimmrecht (10 v.H. der Stimmen) verzichtete.

Dieses Ergebnis widerspricht entgegen der Auffassung der Kläger nicht dem Beschluß des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 12.März 1985 1 BvR 571/81 (BVerfGE 69, 188, BStBl II 1985, 475). Die vom BVerfG beanstandete Rechtsprechung des BFH betrifft lediglich die Fälle, in denen nur an einem der Unternehmen, also entweder Besitz- oder Betriebsunternehmen, beide Ehegatten beteiligt sind (Senatsbeschluß vom 28.Mai 1991 IV B 28/90, BFHE 164, 543, BStBl II 1991, 801). Demgegenüber waren die Kläger an beiden Unternehmen beteiligt. Es handelt sich dabei um eine Folge des Umstandes, daß das Gesamtgut einer Gütergemeinschaft beiden Ehegatten steuerlich je zur Hälfte zugerechnet wird und für die Nutzung des Gesamtguts eine Gemeinschaft zwischen den Ehegatten --ähnlich einer Erbengemeinschaft-- anzunehmen ist (BFH-Gutachten vom 18.Februar 1959 VI D 1/58 S, BFHE 69, 5, BStBl III 1959, 263, 265).

Das FG hat nicht festgestellt, daß die zwischen den Mitgliedern einer an beiden Unternehmen beteiligten Personengruppe vermutete Geschlossenheit im Streitfall durch konkret nachgewiesene Interessengegensätze beeinträchtigt war. Das bloße Behaupten solcher Gegensätze reicht zur Erschütterung der genannten Vermutung nicht aus (BFH-Urteil vom 16.Juni 1982 I R 118/80, BFHE 136, 287, BStBl II 1982, 662). Die in diesem Zusammenhang vorgebrachte Rüge mangelnder Sachaufklärung ist --abgesehen davon, daß sie unter mehreren Gesichtspunkten unzureichend begründet ist-- erst nach Ablauf der Revisionsbegründungsfrist erhoben worden und damit unbeachtlich (§ 120 Abs.2 FGO; vgl. Klein/Ruban, Der Zugang zum Bundesfinanzhof, Rdnr.216).

2. Auch die Voraussetzungen für die Annahme einer sachlichen Verflechtung sind im Streitfall erfüllt. Der der Betriebs-GmbH verpachtete Grundbesitz mit den darauf errichteten Gebäuden stellt eine wesentliche Betriebsgrundlage für die GmbH dar.

Ein Grundstück ist im Rahmen einer Betriebsaufspaltung für das Betriebsunternehmen eine wesentliche Betriebsgrundlage, wenn es zur Erreichung des Betriebszwecks erforderlich ist und besonderes Gewicht für die Betriebsführung besitzt (BFH-Urteile vom 26.März 1992 IV R 50/91, BFHE 168, 96, BStBl II 1992, 830; vom 12.Februar 1992 XI R 18/90, BFHE 167, 499, BStBl II 1992, 723, jeweils m.w.N.). Das FG hat aus seinen tatsächlichen Feststellungen zutreffend den Schluß gezogen, daß diese Voraussetzungen im Streitfall erfüllt sind. Werkstatt, Ausstellungsraum, Verkaufsraum, Büro- und Sozialraum, Tankanlage und Abstellfläche sind, jedenfalls dann, wenn sie auf zusammenhängendem Grundbesitz errichtet sind, für einen Kfz-Handel mit Reparaturbetrieb zur Erreichung des Betriebszwecks erforderlich und haben besonderes Gewicht für die Betriebsführung (BFH- Urteile vom 5.Februar 1981 IV R 165-166/77, BFHE 132, 466, BStBl II 1981, 376; vom 17.März 1987 VIII R 36/84, BFHE 150, 356, BStBl II 1987, 858; vom 24.August 1989 IV R 135/86 (BFHE 158, 245, BStBl II 1989, 1014). Zu Recht hat das FG aus dem engen zeitlichen Zusammenhang zwischen der Bebauung des Grundstücks und seiner Verpachtung an die OHG, aus der die Betriebs-GmbH hervorgegangen ist, geschlossen, daß die Baulichkeiten auf den Betrieb der Betriebs-GmbH zugeschnitten waren (vgl. das mit Zustimmung des VIII.Senats ergangene Senatsurteil in BFHE 166, 55, BStBl II 1992, 347). Dabei bedarf es entgegen der Auffassung der Kläger nicht einer besonderen Herrichtung in der Weise, daß das Betriebsgebäude ohne bauliche Veränderung für ein anderes Unternehmen nicht verwendbar wäre. Auch eine genormte Halle kann wesentliche Betriebsgrundlage sein (Senatsurteil vom 5.September 1991 IV R 113/90, BFHE 165, 420, BStBl II 1992, 349; ähnlich in BFHE 167, 499, BStBl II 1992, 723 zum Ladenlokal eines Getränkeeinzelhandels). Die Herrichtung für die besonderen Bedürfnisse des Betriebes ergibt sich in Fällen wie dem vorliegenden bereits aus der räumlichen Zusammenfassung der erforderlichen Gebäude und Betriebsvorrichtungen (BFH-Urteil vom 29.Oktober 1991 VIII R 77/87, BFHE 166, 82, BStBl II 1992, 334). Unerheblich ist es, daß, wie die Kläger vortragen, die besondere Gestaltung des Grundstücks für die Zwecke des pachtenden Unternehmens teilweise vom Besitz- und teilweise vom Betriebsunternehmen vorgenommen wurde (BFH-Urteile vom 23.Januar 1991 X R 47/87, BFHE 163, 460, BStBl II 1991, 405, 407 und in BFHE 165, 420, BStBl II 1992, 349).

Der von den Klägern für erforderlich gehaltenen Anrufung des Großen Senats des BFH bedarf es nicht, weil die Divergenz in der Rechtsprechung des BFH zur sachlichen Verflechtung nicht mehr besteht (vgl. Urteilsanmerkungen in Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1992, 183; Jestädt, Betriebs-Berater 1992, 1189, 1190; Kanzler, Finanz-Rundschau --FR-- 1992, 591; Söffing, FR 1992, 593).

++/ 3. Auch die Kostenentscheidung des FG muß Bestand haben.

Die Kostenverteilung beruht darauf, daß das FG den Streitwert für die Gewerbesteuermeßbescheide bei einem Hebesatz von 330 für die Streitjahre mit insgesamt ... DM, den für die Einheitswertbescheide mit ... DM (30 v.T. von ... DM) und den für die Gewinnfeststellungsbescheide mit ... DM (10 v.H. der Gewinne) angesetzt hat. Nach der Rechtsprechung des BFH ist ein Streitwert von 10 v.H. des Gewinns nicht zu beanstanden, wenn in einem Rechtsstreit über die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung lediglich um die Einordnung der Einkünfte in eine bestimmte Einkunftsart gestritten wird (BFH-Beschluß vom 30.Juni 1967 VI B 49/66, BFHE 89, 328, BStBl III 1967, 612).

Es kann dahinstehen, ob der auf die Gewinnfeststellungsbescheide entfallende Streitwert nicht mit 25 v.H. der Gewinne hätte angesetzt werden müssen, weil die Kläger ersatzlose Aufhebung der Bescheide verlangt haben. Eine Verböserung des finanzgerichtlichen Urteils ist im Revisionsverfahren nicht möglich. /++