FG Berlin-Brandenburg Urteil vom 23.09.2009 - 14 K 925/05

Entscheidungsstichwort (Thema)

Kein Anspruch im Billigkeitswege auf Verteilung eines sich bei Wechsel der Gewinnermittlungsart ergebenden Übergangsverlustes auf drei Jahre

Leitsatz (redaktionell)

1. Ein Übergangsverlust, der sich beim Übergang von der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG zur Bilanzierung ergibt, mindert in voller Höhe den laufenden Gewinn im Jahr des Übergangs.

2. Der Steuerpflichtige hat keinen Anspruch darauf, dass dieser Übergangsverlust in entsprechender Anwendung von R 17 Abs. 1 S. 4 EStR 2001 im Billigkeitswege auf das Jahr des Übergangs und die beiden Folgejahre verteilt wird (Anschluss an FG Hamburg v. 11.4.1972, II 40/70); das gilt auch dann, wenn sich bei Verteilung auf drei Jahre eine insgesamt deutlich niedrigere Einkommensteuerlast ergäbe.

Normenkette

EStG 1999 § 4 Abs. 1, 3; AO § 163 S. 2, § 5; FGO § 102; EStR 2001 R 17 Abs. 1 S. 4

Nachgehend

BFH (Urteil vom 23.07.2013; Aktenzeichen VIII R 17/10)

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden den Klägern auferlegt.

Tatbestand

Die Beteiligten streiten darum, ob aus Billigkeitsgründen ein Anspruch darauf besteht, dass ein dem Kläger aus seiner selbständigen Tätigkeit als Versicherungsvetreter im Jahr des Wechsels der Gewinnermittlungsart von § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz – EStG – nach § 4 Abs. 1 EStG entstandener Verlust aus dem Saldo von Hinzurechnungen und Abrechnungen gleichmäßig auf das Jahr des Übergangs zum Bestandsvergleich (2001) und die beiden folgenden Jahre verteilt werden kann oder bereits im ersten Bilanzierungsjahr soweit wie möglich zum Ausgleich des laufenden Gewinns herangezogen werden muss.

Der Beklagte forderte den Kläger im Jahre 2000 wegen des Eintritts der gesetzlichen Voraussetzungen nach § 141 Abgabenordnung – AO – dazu auf, ab dem 01.01.2001 für seine Versicherungstätigkeit Bücher zu führen und aufgrund jährlicher Bestandsaufnahmen Abschlüsse zu machen.

Der Kläger kam dem nach. Er ermittelte dabei wegen des Wechsels der Gewinnermittlungsart für das Jahr 2001 einen negativen Saldo aus der Hinzu- und Abrechnung von Korrekturposten in Höhe von 90.899,90 DM entsprechend den Verwaltungsvorschriften in Abschnitt 17 der Einkommensteuerrichtlinien – EStR – 2001 nebst Anlage 1 zu den EStR. Der „Übergangsgewinn” ist als solcher unstreitig und im Wesentlichen auf die (notwendige) Hinzurechnung von Verbindlichkeiten in Höhe von 95.448,87 DM zum 01.01.2001 zurückzuführen. Daneben ergab sich nach Bilanzierungsvorschriften ein laufender Gewinn in Höhe von 85.255,04 DM, der laut Anlage zur Steuererklärung mit dem Übergangsgewinn vollumfänglich saldiert werden sollte. Dem entsprach der Beklagte mit Vorbehaltsbescheid für 2001 gemäß § 164 Abs. 1 AO vom 11. August 2003, indem ein Verlust von 5.644,86 DM (90.899,90 minus 85.255,04 DM) angesetzt wurde. Die Steuer betrug 0,00 EUR. Der nach Verrechnung mit anderen, positiven Einkünften verbleibende Verlustabzug zum 31.12.2001 ging in den entsprechenden Feststellungsbescheid gemäß § 10d EStG ein.

Während der Einspruchsfrist gegen den Einkommensteuerbescheid für 2001 beantragten die Kläger unter Berufung auf Abschnitt 17 Abs. 1 Satz 4 EStR aus Billigkeitsgründen zur Abmilderung der Steuerprogression nunmehr eine Verteilung des Übergangsgewinns auf drei Jahre (2001 bis 2003), was der Beklagte mit Bescheid vom 12. November 2004 ablehnte.

Der dagegen gerichtete Einspruch blieb gemäß Einspruchsentscheidung vom 11. Mai 2005 erfolglos. Die Kläger könnten sich nicht auf die von ihnen zitierte Verwaltungsvorschrift berufen. Denn danach könnten, so der Beklagte, nur Gewinne aus dem Übergang zur Bilanzierung, nicht aber Verluste auf spätere Jahre verteilt werden. Die Verwaltungsvorschrift sei im Kontext mit § 163 Satz 2 AO zu sehen. Danach könnten lediglich steuererhöhende Umstände mit Zustimmung des Steuerpflichtigen zu einer späteren Zeit Berücksichtigung finden. Für eine spätere Berücksichtigung steuermindernder Umstände – wie hier des Verlustes aus dem Übergang – fehle es an der dafür erforderlichen Gesetzesgrundlage. Eine danach gesetzlich nicht zulässige Folge könne das Finanzamt auch nicht im Billigkeitswege aussprechen.

Mit der diesbezüglichen Klage begehren die Kläger weiterhin die Verpflichtung des Beklagten, im Billigkeitswege den Übergangsverlust auf drei Jahre zu verteilen. Die Vorschrift des § 163 Satz 2 AO eröffne verfahrensrechtlich die Möglichkeit der Verteilung des Übergangsverlustes auf nachfolgende Jahre, denn das Tatbestandsmerkmal „Zeit” umfasse einen längeren Zeitraum als das Veranlagungsjahr. Über einen Zeitraum von drei Jahren gesehen aber ergebe sich aus dem nahezu vollständigen Ansatz des Übergangsverlustes schon im ersten Bilanzierungsjahr eine Steuererhöhung, die im Billigkeitswege zu einer späteren Zeit berücksichtigt werden könne. Ein entsprechender unmittelbarer Billigkeitsanspruch ergebe sich – entgegen der Auffassung des Beklagten – dabei aus Abschnitt 17 EStR, der von diesem zu eng ausgelegt werde. Der dort verwendete Begriff „Gewinn” bzw. „...