Frotscher/Drüen, KStG § 38 Körperschaftsteuererhöhung / 5.4 Entstehung und Entrichtung der Körperschaftsteuererhöhung

Rz. 55

In Höhe des ermittelten KSt-Erhöhungsbetrags hat der Fiskus einen unbedingten, aber noch nicht fälligen Anspruch auf KSt. Der Anspruch entsteht mit Ablauf des Zeitpunkts, auf den der Betrag des EK 02 letztmalig ermittelt wird. Entstehungszeitpunkt ist daher der 1.1.2007 (Abs. 6 S. 3). Vor diesem Zeitpunkt unterlag der KSt-Erhöhungsanspruch noch Änderungen, stand also erst mit der letztmaligen Ermittlung des EK 02 fest. Insolvenzrechtlich ist der Anspruch erst mit diesem Zeitpunkt begründet, da vor dem 1.1.2007 nur dann ein Anspruch auf KSt-Erhöhung bestanden hat, wenn und soweit eine Ausschüttung erfolgte, für die EK 02 verwendet wurde. Ob dies der Fall war, hing von der Tatbestandsverwirklichung der Ausschüttung ab, die noch nicht eingetreten war, also den KSt-Erhöhungsanspruch auch nicht "begründete". Wurde das Insolvenzverfahren vor dem 1.1.2007 eröffnet, war der KSt-Erhöhungsanspruch der Finanzbehörde daher nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründet und daher eine Masseverbindlichkeit.^[1] Wurde das Insolvenzverfahren nach dem 31.12.2006 eröffnet, handelt es sich entsprechend um eine Insolvenzforderung.

Rz. 55a

Anspruchsverpflichtete ist die Körperschaft, bei der das ehemalige EK 02 nach Abs. 4 bestanden hat und der gegenüber es festgestellt worden ist. Bestand das ehemalige EK 02 bei einer Organgesellschaft (vororganschaftliche Vorgänge), entsteht die KSt bei ihr, nicht bei dem Organträger. Die Vermögensminderung aus der Einbuchung der KSt-Verbindlichkeit wird von der handelsrechtlichen Ergebnisabführung erfasst. Bei der Einkommensermittlung der Organgesellschaft ist diese Vermögensminderung als steuerlich nicht abzugsfähige Ausgabe hinzuzurechnen (vgl. Rz. 77), sodass dem Organträger das ungeminderte Einkommen zur Versteuerung zugewiesen wird.

Rz. 56

Es entsteht eine unbedingt entstandene Verpflichtung, deren Fälligkeit nur ratenweise über den Übergangszeitraum 2008 bis 2017 eintritt. Ihrem Charakter nach handelt es sich um eine Steuerverbindlichkeit, also eine Verbindlichkeit aus dem Steuerschuldverhältnis. Die Verbindlichkeit ist nach Abs. 6 S. 8 unverzinslich.

Die Verpflichtung ist in Entstehung und Abwicklung unabhängig von der regelmäßigen KSt.

Rz. 57

Nach Abs. 5 S. 3 wird ein Körperschaftsteuererhöhungsbetrag nur festgesetzt, wenn er 1.000 EUR übersteigt. Damit entsteht kein Erhöhungsbetrag für ehemaliges EK 02 bis zur Höhe von 33.366 EUR.^[2] Daraus, dass der Körperschaftsteuererhöhungsbetrag nicht festgesetzt wird, wenn er diese Grenze nicht übersteigt, folgt auch, dass KSt dann auch nicht zu erheben ist.

Es handelt sich um eine Kleinbetragsregelung, die der Verwaltungsvereinfachung dient und verhindern soll, dass der Körperschaftsteuererhöhungsbetrag in einer Vielzahl von steuerlich unbedeutenden Fällen festzusetzen und zu erheben ist. Nach Dötsch/Pung (a. a. O.) kommt es damit in rd. 90 % der Fälle nicht zu einer Körperschaftsteuerfestsetzung. Die Kleinbetragsregelung stellt eine Freigrenze dar, keinen Freibetrag; wenn der Betrag von 1.000 EUR überschritten wird, ist daher der ganze Betrag, nicht nur der 1.000 EUR übersteigende Betrag, festzusetzen und zu erheben. Eine Milderungsregelung zu einem gleitenden Übergang gibt es nicht.

Die Wirkung der Kleinbetragsregelung besteht m. E. darin, dass der Erhöhungsanspruch nicht entsteht, wenn er 1.000 EUR nicht übersteigt; Abs. 5 S. 3 enthält insoweit eine Sonderregelung zum Entstehen des Anspruchs.

Die Kleinbetragsregelung ist auf jede steuerpflichtige Körperschaft anzuwenden, also bei Organkreisen auf den Organträger und jede Organgesellschaft, wenn die Organgesellschaften noch ehemaliges EK 02 haben.

Ausgeschlossen ist nur die Festsetzung des Erhöhungsbetrags, nicht die Ermittlung und Feststellung des ehemaligen EK 02 auf den 31.12.2006 bzw. den abweichenden Zeitpunkt nach Abs. 4 S. 2. Die Feststellung des ehemaligen EK 02 hat also in jedem Fall zu erfolgen, auch wenn offensichtlich ist, dass der Körperschaftsteuererhöhungsbetrag mit 3 % des festzustellenden Betrags an EK 02 den Kleinbetrag von 1.000 EUR nicht übersteigen wird.

Rz. 58

Die Verbindlichkeit ist in dem Zeitraum von 2008 bis 2017 in zehn gleichen Jahresraten zu entrichten. Diese Raten sind jeweils am 30.9. fällig, und damit erstmals am 30.9.2008. Für das Jahr der Bekanntgabe des (erstmaligen) Festsetzungsbescheids hat die Auszahlung der Rate für dieses Jahr sowie etwaiger Raten für vorangegangene Jahre ab 2008 innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe zu erfolgen (vgl. Abs. 6 S. 6). Das gilt jedoch nur, wenn die Bekanntgabe des Festsetzungsbescheids nach dem 31.8.2008 erfolgt. Erfolgt die Bekanntgabe früher, bleibt es bei dem üblichen Fälligkeitstermin 30.9.2008. Die folgenden Raten werden in beiden Fällen jeweils am 30.9. fällig; die letzte Rate also am 30.9.2017.

Nach Abs. 7 kann die Körperschaft den Antrag stellen, den Körperschaftsteuererhöhungsbetrag in einer Summe zu entrichten (vgl. Rz. 60).

Rz. 59

Wird der Festsetzungsbescheid später geändert, z. B. aufgrund einer Außenprüfung, ...