Entscheidungsstichwort (Thema)
Umsatzsteuer
Leitsatz (amtlich)
Zur Frage der Steuerbarkeit aus öffentlichen Mitteln gezahlter Subventionen.
Normenkette
UStG § 5/1, § 1 Ziff. 1; UStDB § 10; UStG § 10/1
Tatbestand
Streit besteht über die Umsatzsteuerpflicht hinsichtlich der an die Beschwerdeführerin (Bfin.) als Bergwerksunternehmen aus öffentlichen Mitteln gezahlten Subventionen. Die Bergbauunternehmungen hatten seit der Besetzung durch die Alliierten allmonatlich der Besatzungsbehörde einen Kassenplan einzureichen, in dem sie ihre Einnahmen und Ausgaben veranschlagten. Soweit dabei die Ausgaben die Einnahmen überstiegen, stellt die Besatzung den Fehlbetrag als sog. "advances" zur Verfügung. Die Ausgaben hatten sich auf das unbedingt notwendige Maß zu beschränken, insbesondere wurden Ausgaben für Investitionen in der Regel nicht genehmigt. Die Geldmittel wurden anfangs von den Regierungshauptkassen, nach Einreichung des Zonenhaushaltsamts von diesem zur Verfügung gestellt, jeweils aus Krediten der Reichsbank. Nach Auflösung des Zonenhaushaltsamts wurden die Länder der britischen Zone Schuldner dieser Kredite, Gläubiger wurden die Landeszentralbanken als Nachfolge-Institute der Reichsbank. Bei der Währungsreform erhielten die Landeszentralbanken entsprechend umgestellte, mit 3 % verzinsliche Ausgleichsforderungen gegen die Länder (§ 11 des 3. Gesetzes zur Neuordnung des Geldwesens - Umstellungsgesetz - vom 20. Juni 1948). Dieses Verfahren, in dem die Zechen die benötigten Zuschüsse je nach ihrem Bedarf an flüssigen Mitteln anforderten, wird nach der Ordnungsnummer der verwendeten Vordrucke "CO 3-Verfahren" genannt. Die bis zum 31. März 1948 gezahlten Beträge werden als Altsubventionen, die nach dem 1. April bis 30. Juni 1948 gezahlten Beträge als Mittelsubventionen bezeichnet. Beide Arten von Subventionen wurden nach dem CO 3-Verfahren gezahlt. über die Bereinigung der Altsubventionen ist am 26. Januar 1951 ein Schiedsspruch ergangen, wonach diese als verlorene Zuschüsse anzusehen sind, dem Bergbau aber aus Gründen der Billigkeit im Hinblick auf die Belastungen der Länder eine Beteiligung an diesen Lasten aufzuerlegen ist. Diese Beteiligung wurde für den gesamten subventionierten Bergbau ab 1. Januar 1951 mit jährlich 300.000 DM festgesetzt, die einen Teil der Zinsbelastung der Länder aus den Ausgleichsforderungen ihrer Landeszentralbanken darstellen.
Das Finanzamt hat unter Hinweis auf die im Urteil des Reichsfinanzhofs V 492/37 vom 9. Juni 1939 (Slg. Bd. 47 S. 60, Reichssteuerblatt - RStBl. - 1939 S. 886) herausgestellten Rechtsgrundsätze die Alt- und Mittelsubventionen mit dem vollen Betrag der Umsatzsteuer unterworfen. Die Sprungberufung der Steuerpflichtigen gegen die Heranziehung zur Umsatzsteuer blieb ohne Erfolg. Nach Auffassung des Finanzgerichts sind die Altsubventionen gegeben worden, um die volkswirtschaftlich notwendige Kohlenförderung bei der ungünstigen wirtschaftlichen Lage der Bergwerksgesellschaften - völlig ungenügende Inlandspreise bei erheblich gestiegenen Förderkosten - nach dem Zusammenbruch zu ermöglichen. Daraus ergebe sich ein innerer Zusammenhang zwischen der Hingabe der Subventionen und der Fördersteigerung als Gegenleistung. Die Rechtslage sei im Endergebnis keine andere als diejenige in der erwähnten Entscheidung des Reichsfinanzhofs vom 9. Juni 1939. Während dort die Zuschüsse geleistet worden seien, um gegenüber dem Ausland einen angemessenen niedrigen Kaufpreis zu ermöglichen, seien im Streitfall die Beträge gezahlt worden, um den Zechen einen bei den gestiegenen Förderkosten und Weltmarktpreisen angemessenen Erlös zu verschaffen. In jedem Falle komme es nur darauf an, durch Subventionen die für die Wirtschaftlichkeit der Betriebe ungünstigen Herstellungskosten in etwa auszugleichen. Die Zuschüsse seien daher als Preisauffüllung anzusehen. Darauf, ob die Zuschüsse an die einzelnen Zechen - wie es später geschehen sei, nach den Förderergebnissen oder nach dem jeweiligen finanziellen Bedarf berechnet worden seien, komme es nicht an.
Mit der Rechtsbeschwerde (Rb.) wird unter Vorlage eines Rechtsgutachtens der Entgeltcharakter der Subventionen nach wie vor bezweifelt und die Frage aufgeworfen, ob die Zuwendungen nicht zur Zeit ihrer Hingabe darlehnsartigen Charakter gehabt hätten, so daß die Umsatzsteuerpflicht schon aus diesem Grunde entfallen müsse.
Entscheidungsgründe
Die Rb. führt zur Aufhebung der Vorentscheidung.
Es kann dahingestellt bleiben, ob die hier streitigen Subventionen Darlehnscharakter hatten. Die Besatzungsmacht hat nach dem dem Schiedsspruch zugrunde liegenden Sachverhalt weder bei der Anordnung noch bei der Durchführung des CO 3-Verfahrens ausgesprochen oder zu erkennen gegeben, welche rechtliche Natur den advances zukommt. Offen kann auch bleiben, ob der Schiedsspruch rechtsgestaltender Art ist und welche Bedeutung der Passivierung der Zuschüsse in der Buchführung der subventionierten Bergbaugesellschaften zukommt. Denn auch bei Betrachtung der "advances" als verlorene Zuschüsse liegt ein steuerbares Entgelt nur vor, wenn ein umsatzsteuerlicher Leistungsaustausch anzunehmen ist.
Die Vorinstanz beruft sich für ihre diese Voraussetzung bejahende Auffassung auf die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs. Eine nähere Prüfung der in Betracht kommenden einschlägigen Entscheidungen ergibt aber, daß ein dem Streitfall in jeder Hinsicht entsprechender Tatbestand höchstrichterlich bisher nicht entschieden ist; wohl aber geht aus dieser Untersuchung hervor, daß die Vorentscheidung allgemein gültige Grundsätze, die jene Rechtsprechung zur Frage des Leistungsaustausches entwickelt und die auch der erkennende Senat stets anerkannt hat, außer acht läßt.
Die rechtsgrundsätzlichen Ausführungen, wie sie schon zum Umsatzsteuergesetz 1932 im Urteil des Reichsfinanzhofs V A 500/34 vom 19. Juli 1935 (Slg. Bd. 38 S. 147, RStBl. 1935 S. 1152) enthalten sind, führen bereits zu einer weiten Auslegung des Begriffs "Umsatz", wie sich schon durch die Ausgestaltung der Umsatzsteuer zu einer allumfassenden - grundsätzlich jeden Umsatz treffenden - allgemeinen Verbrauchsabgabe rechtfertigt. Der Streitfall gibt dem Senat jedoch keinen Anlaß, den Umsatzbegriff und insbesondere den Rahmen für den umsatzsteuerlichen Leistungsaustausch noch weiter zu spannen. Wenn sich die Vorentscheidung insbesondere auf das erwähnte Urteil V 492/37 vom 9. Juni 1939 beruft, so übersieht sie, daß auch in jener Entscheidung ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Leistungen des Unternehmers und den Zuschußleistungen gefordert wird, der darin gesehen wurde, daß Förderprämien und Hüttenlohnausgleich zum Ausgleich zwischen Gestehungskosten der Erzgewinnung zuzüglich Gewinnspanne gegenüber dem Weltmarktpreis für gleichartige Erze gewährt wurden, während im Streitfall - wie das von der Rb. beigebrachte Gutachten zutreffend hervorhebt - jede Beziehung zum Umsatz fehlt. Wenn in den Urteilsgründen der Vorentscheidung gesagt ist, daß später die "advances" nach den Förderergebnissen berechnet wurden, so kann sich diese Darstellung nicht auf die hier allein streitigen Alt- und Mittelsubventionen beziehen. Denn nach dem unbestrittenen Sachvortrag der Steuerpflichtigen schon in der Vorinstanz im Schriftsatz vom 20. März 1952 wie auch in der Rb. wurden auch die Mittelsubventionen nicht nach dem Tonnenschlüssel, sondern nach dem CO 3-Verfahren ausbezahlt. Es ist aber gerade das Wesen des echten, d. h. nicht steuerbaren, Zuschusses, nicht an einen bestimmten Umsatz anzuknüpfen, vielmehr Geldbeträge unabhängig von einer bestimmten Leistung hinzugeben, lediglich um dem Empfänger die Mittel zu verschaffen, die er z. B. zur Erfüllung von im allgemeinen öffentlichen Interesse liegenden Aufgaben benötigt (vgl. Urteil des Reichsfinanzhofs V 130/40 vom 26. September 1941, Slg. Bd. 51 S. 72, RStBl. 1942 S. 296). Aus der letzterwähnten Entscheidung geht auch hervor, wie dies im Schrifttum allgemein anerkannt ist (vgl. Herting, Deutsche Steuerzeitung 1941 S. 402 ff., insbesondere S. 405/406), daß zwischen der Hergabe des Zuschusses und der verlangten oder doch erwarteten Leistung ein ursächlicher Zusammenhang bestehen muß. Eine bloße Zweckbestimmung durch den Zuschußgeber reicht aber für sich allein nicht aus, die von der Rechtsprechung allgemein geforderte Wechselbeziehung zwischen Leistung und Zuschuß herzustellen (vgl. auch Schettler, Deutsche Steuerzeitung 1938 S. 1237 ff., insbesondere S. 1241). Die Frage des ursächlichen Zusammenhangs ist aber von der Vorinstanz nicht geprüft worden, obwohl dies schon angesichts der unstreitigen Tatsache geboten war, daß auch solche Zechen, deren Produktion noch vollständig ruhte oder erst in nicht nennenswertem Umfang angelaufen war, Subventionen erhalten haben, die sich auch insoweit ausschließlich nach dem Bedarf an flüssigen Mitteln richteten und bestimmte Leistungen, die in bestimmten Förderergebnissen oder auch in bestimmten Betriebserweiterungen hätten liegen können, nicht voraussetzten. Daß es tatsächlich an der inneren unmittelbaren Verknüpfung zwischen Leistung und Zuschuß fehlt, geht auch aus der Sachdarstellung (S. 4 des Gutachtens) hervor, wonach unbestritten die Durchschnittliche Finanzhilfe je Tonne verwertbarer Förderung 11,89 RM ausgemacht hat, während der Anteil der einzelnen Unternehmung hieran Unterschiede auswies, die zwischen 24,90 RM in der Spitze und 0,04 RM je Tonne schwankten. Angesichts einer solchen Streuung kann jedoch von einer Beziehung zum Umsatz nicht mehr gesprochen werden.
Nach alledem kommt der Senat zu der Auffassung, daß im Streitfall die Subventionen als eine Unterstützung der Kohlenindustrie, zwar im allgemeinen Interesse der Kohlenförderung, aber nicht als Entgelt für irgendeine Art zu vollbringender Leistung, die in eine Beziehung zum Umsatz gebracht werden könnte, hingegeben worden sind, wobei der Zuschußgeber die Frage der Rückzahlbarkeit zunächst offenließ.
Da die Sache hiernach spruchreif im Sinne der Rb. ist, bedurfte es keines Eingehens auf die sonst noch angeschnittenen Rechtsfragen und die von der Rb. erhobene Verfahrensrüge.
Die Vorentscheidung war somit aufzuheben und die Umsatzsteuer unter Abänderung des angefochtenen Bescheids für den Veranlagungszeitraum I/1948 auf 122.914,65 DM festzusetzen.
Fundstellen
Haufe-Index 408105 |
BStBl III 1955, 139 |
BFHE 1955, 366 |
BFHE 60, 366 |