Entscheidungsstichwort (Thema)
Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer Sonstiges Verfahrensrecht/Abgabenordnung
Leitsatz (amtlich)
Werden Beiträge eines Arbeitnehmers für eine künftige Altersversorgung wegen vorzeitigen Ausscheidens aus dem Betrieb ausgeschüttet, so unterliegen diese in der Regel dann nicht der Lohnsteuer, wenn die Beiträge bereits bei ihrer Einbehaltung als Teil des Gehalts der Berechnung der Lohnsteuer zugrunde gelegt worden sind.
Die Rückzahlung der angesammelten Beiträge ist kein Arbeitslohn.
Normenkette
EStG § 19/2, § 20; LStDV § 2/2/2/2; AO § 152 Abs. 2 Nr. 1
Tatbestand
Der Steuerpflichtige (Stpfl.) - Revisionsbeklagte - war vom 1. September 1954 bis zum 31. Januar 1961 bei den X.-Betrieben beschäftigt und war Mitglied der Ruhegeldeinrichtung. An Beiträgen für die Ruhegeldeinrichtung wurden während seiner Dienstzeit von seinem Gehalt insgesamt 1.801 DM einbehalten. Bis zum 31. Dezember 1960 wurde die Lohnsteuer nach seinem vollen Gehalt, also einschließlich des einbehaltenen Beitrags, berechnet. Bei seinem Ausscheiden zahlten ihm die X. die angesammelten Beiträge von 1.801 DM zuzüglich 147,47 DM Zinsen aus und behielt daraus eine Lohnsteuer von 288,16 DM ein. Der Stpfl. beantragte beim Finanzamt (FA) die Erstattung dieser Lohnsteuer. Das FA lehnte den Antrag ab, weil die Auszahlung eine nachträgliche Zahlung von Gehalt sei. Im Ergebnis seien die Beiträge früher nicht mit Lohnsteuer belastet worden, da sie als Sonderausgaben abgezogen worden seien.
Das Finanzgericht (FG) entschied dagegen, daß das FA die einbehaltene Lohnsteuer zu erstatten habe. Es führte in dem in "Entscheidungen der Finanzgerichte" (EFG) 1965 S. 452 veröffentlichten Urteil aus, daß es unzulässig sei, bereits der Besteuerung unterworfene Einnahmen in einem späteren Jahr nochmals zur Einkommensteuer heranzuziehen. In der Erhebung der Lohnsteuer und in deren Abführung an das FA liege ein formloser Steuerbescheid. Solange dieser Bescheid nicht aufgehoben sei, sei die auf die Arbeitseinkünfte entfallende Einkommensteuer nach § 46 Abs. 4 EStG abgegolten. Steuerbescheide könnten nach der AO nur unter bestimmten Voraussetzungen zurückgenommen oder berechtigt werden.
Die Revision des FA rügt Verletzung des geltenden Rechts. Das FG nehme zu Unrecht an, daß der Stpfl. mit seinen Beiträgen zu der Ruhegeldeinrichtung Gehalt bezogen habe, das von der Lohnsteuer erfaßt worden sei. Der Stpfl. habe über den sog. Arbeitnehmerbeitrag zu der Ruhegeldeinrichtung nicht verfügen können, da er auf diesen Teil seiner Bezüge von vornherein zugunsten der Ruhegeldeinrichtung verzichtet habe. Zwischen den X. und dem Stpfl. habe ein Einverständnis darüber bestanden, daß dem Stpfl. nur der um den Beitrag gekürzte Arbeitslohn zustehe. Nur der gekürzte Betrag sei dem Stpfl. zugeflossen im Sinne von § 11 EStG. Die Beiträge seien auch tatsächlich nicht besteuert worden, weil sie als Sonderausgaben bei der Lohnsteuerberechnung berücksichtigt worden seien.
Entscheidungsgründe
Die Revision konnte keinen Erfolg haben.
Der Sachverhalt des Streitfalls deckt sich weitgehend mit dem der gleichzeitig entschiedenen Sache VI 285/65 vom 23. Februar 1966 (BStBl 1966 III S. 225). In beiden Fällen hängt die Entscheidung davon ab, ob die für die Ruhegeldeinrichtung geleisteten Beiträge den Arbeitnehmern zugeflossen sind und ob sie mit dem übrigen Arbeitslohn der Lohnsteuer unterlegen haben. Das FG hat im Rahmen der ihm zustehenden Sachbeurteilung (§§ 278 AO, 96 FGO) ohne Rechtsverstoß festgestellt, daß die Arbeitnehmer der X. jeweils bei ihrem Dienstantritt und bei ihrem Beitritt zur Ruhegeldeinrichtung ausdrücklich sich damit einverstanden erklärt haben, daß der Beitrag zur Ruhegeldeinrichtung von ihrem Gehalt einbehalten werde, und daß sie den Arbeitgeber gleichzeitig anwiesen, den einbehaltenen Beitrag an die Ruhegeldeinrichtung abzuführen. Auf Grund dieser Feststellungen konnte das FG ohne Rechtsirrtum den Sachverhalt rechtlich dahin beurteilen, daß die Arbeitnehmer auf einen Gehaltsteil in Höhe des Beitrages nicht verzichtet hätten, und daß ihnen das volle Gehalt jeweils zugeflossen sei (§ 11 EStG). Der Senat ist an diese tatsächliche Feststellung nach § 118 Abs. 2 FGO gebunden.
Wenn auch die rechtliche Würdigung von Versorgungsvereinbarungen oft Schwierigkeiten macht, so hat das FG doch mit Recht angenommen, daß auch die frühere lohnsteuerliche Behandlung der Arbeitnehmerbeiträge von Bedeutung ist, wie der Senat bereits im Urteil VI 179/62 U vom 14. Februar 1964 (BStBl 1964 III S. 243, Slg. Bd. 79 S. 28) ausgeführt hat. Es ist nicht möglich, zunächst die Beiträge zu einer Ruhegeldeinrichtung und später nochmals die auf diesen Beiträgen beruhenden Ruhegeldbezüge zur Lohnsteuer heranzuziehen.
Im Streitfall war in den früheren Jahren der Arbeitslohn einschließlich der Beiträge zur Ruhegeldeinrichtung der Lohnsteuer unterworfen worden. Der Einwand des FA, die Beiträge seien tatsächlich nicht mit Lohnsteuer belastet worden, weil sie als Sonderausgaben - sei es im Rahmen des Pauschbetrages des § 10 c EStG, sei es nach Einzelnachweis durch Eintragung auf der Lohnsteuerkarte - nicht erfaßt worden seien, greift nicht durch. Der Senat hat im Urteil VI 285/65 dargelegt, daß bei richtiger Behandlung die streitigen Arbeitnehmerbeiträge keine Sonderausgaben im Sinne des § 10 Abs. 1 Ziff. 2 b EStG waren, weil sie nicht an eine rechtlich selbständige Versorgungseinrichtung gezahlt wurden. Es kann dahingestellt bleiben, ob sich die Beiträge tatsächlich als Sonderausgaben bei der Lohnsteuerberechnung ausgewirkt haben. Entscheidend ist, daß die X. bei der Berechnung der Lohnsteuer die streitigen Beiträge als steuerpflichtigen Arbeitslohn behandelt haben.
Der Stpfl. hat durch die Leistung der Beiträge nach § 3 Ziff. 1 der Satzung der Ruhegeldeinrichtung einen aufschiebend bedingten Versorgungsanspruch erworben. Diese Bedingung bestand darin, daß ein Versorgungsanspruch eine zehnjährige Dienstzeit, das Erreichen der Altersgrenze von 65 bzw. 60 Jahren oder Dienstunfähigkeit voraussetzte. Traten diese Versorgungsbedingungen nicht ein, so hatte der Stpfl. nach § 17 der Satzung einen Anspruch auf "Rückzahlung" der Beiträge nebst 3 v. H. Jahreszinsen. Auch die Fassung des § 17 der Satzung spricht für die Auffassung des FG, daß die Arbeitnehmer die Beiträge aus ihnen rechtlich zustehenden, also aus zugeflossenem Arbeitslohn gezahlt haben. Andernfalls hätte § 17 der Satzung nicht von der Rückzahlung von Beiträgen, sondern von der Nachzahlung zurückbehaltenen Gehalts sprechen müssen.
Der Stpfl. hat also bei seinem Ausscheiden aus dem Dienst der X. lediglich für die spätere Altersversorgung angesammelte Gehaltsteile, die früher der Berechnung der Lohnsteuer zugrunde gelegen hatten, zurückerhalten. Die Zahlung ist kein Arbeitslohn im Sinne von § 19 EStG, sondern die Auszahlung eines angesparten Kapitals. Die gezahlten Zinsen sind Einkünfte im Sinne des § 20 EStG, die nicht der Lohnsteuer unterliegen.
Die Vorentscheidung entspricht damit dem geltenden Recht (§ 152 Abs. 2 Ziff. 1 AO).
Fundstellen
Haufe-Index 412016 |
BStBl III 1966, 224 |
BFHE 1966, 31 |
BFHE 85, 31 |