BGH Urteil vom 16.11.2000 - III ZR 1/00 (veröffentlicht am 16.11.2000) | Steuer Office Gold | Steuern

Entscheidungsstichwort (Thema)

Vollziehung eines aufgehobenen Steuerhaftungsbescheids

Leitsatz (amtlich)

Zur Frage, inwieweit ein Steuerpflichtiger ein Rechtsmittel gegen die Vollziehung eines noch nicht bestandskräftigen und später aufgehobenen Haftungsbescheids einlegen muß, um einen Schadensersatzanspruch wegen amtspflichtwidriger Vollziehung erheben zu können.

Auch nach Einführung der sog. Vollverzinsung für die in § 233 a AO genannten Steuerarten kann der Steuerpflichtige im Fall der Vollziehung eines nicht bestandskräftigen Haftungsbescheids nach dessen Aufhebung keinen Schadensersatz in entsprechender Anwendung des § 717 Abs. 2 ZPO fordern (Fortführung der Senatsurteile BGHZ 39, 77 und BGHZ 83, 190).

Normenkette

BGB § 839; ZPO § 717 Abs. 2; AO 1977 §§ 233a, 236, 241-242, 349, 361

Verfahrensgang

OLG Karlsruhe (Urteil vom 08.12.1999; Aktenzeichen 13 U 106/99)

LG Freiburg i. Br. (Urteil vom 18.06.1999; Aktenzeichen 1 O 576/98)

Tenor

Die Revision des Klägers gegen das Urteil des Oberlandesgerichts Karlsruhe – 13. Zivilsenat in Freiburg – vom 8. Dezember 1999 wird mit der Maßgabe zurückgewiesen, daß die Klage insoweit unzulässig ist, als mit ihr ein auf eine analoge Anwendung des § 236 AO gestützter Anspruch auf Rechtshängigkeitszinsen verfolgt wird.

Der Kläger hat die Kosten des Revisionsrechtszuges zu tragen.

Von Rechts wegen

Tatbestand

Der Kläger wurde durch Haftungsbescheide des Finanzamts vom 28. August 1984 und 11. Januar 1985 gemäß § 42 d EStG auf Zahlung der Lohnsteuer, die er als Arbeitgeber hätte einbehalten und abführen müssen, in Anspruch genommen. Hintergrund war der aufgekommene Verdacht, der Kläger habe für den Bau seines Hauses Schwarzarbeiter aus der Schweiz beschäftigt. Die Ermittlungen hierzu waren aufgrund einer Kontrollmitteilung in Gang gekommen, aus der sich ergab, daß der Kläger seinen Schwippschwager als Bauführer für dieses Vorhaben gegen Entgelt zugezogen hatte. Der zunächst höhere Haftungsbetrag wurde in der Einspruchsentscheidung vom 13. April 1988 für die Lohnsteuer auf 60.082,22 DM und für die ev. und rk. Kirchenlohnsteuer auf jeweils 2.403,29 DM herabgesetzt. Das Finanzamt pfändete mit Verfügungen vom 25. Juli 1985 Gehaltsansprüche und Bankguthaben des Klägers. Nachdem der Kläger am 1. und 7. August 1985 Sicherheit durch Hinterlegung eines Geldbetrages über insgesamt 50.000 DM geleistet hatte, setzte das Finanzamt am 7. August 1985 die Vollziehung nach § 361 AO aus. Durch Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 26. August 1997 wurde der Haftungsbescheid in der Fassung der Einspruchsentscheidung ersatzlos aufgehoben. Das Finanzamt zahlte darauf an den Kläger 50.000 DM zurück.

Mit der Behauptung, er habe die an das Finanzamt gezahlten Beträge finanziert, begehrt der Kläger vom beklagten Land Ersatz der dafür entrichteten Zinsen in Höhe von 39.118 DM nebst 4 % Zinsen seit Rechtshängigkeit. Die Klage hatte in den Vorinstanzen keinen Erfolg. Mit seiner zugelassenen Revision verfolgt der Kläger sein Begehren weiter.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist im wesentlichen unbegründet. Lediglich soweit der Kläger Rechtshängigkeitszinsen in entsprechender Anwendung des § 236 AO begehrt, kann ihm dieser Anspruch durch die ordentlichen Gerichte nicht in der Sache aberkannt werden.

1. Das Berufungsgericht hat Amtshaftungsansprüche des Klägers im Ergebnis zutreffend verneint.

a) Soweit die Revision geltend macht, nicht erst die Vollziehung, sondern bereits der Erlaß des Haftungsbescheids stelle eine Amtspflichtverletzung dar, auf die der eingetretene Schaden zurückzuführen sei, handelt es sich um eine in der Revisionsinstanz nicht mehr zulässige Einführung eines zusätzlichen Klagegrundes. Zwar steht aufgrund der rechtskräftigen Entscheidung des Finanzgerichts mit Bindung auch für das vorliegende Verfahren fest, daß der gegen den Kläger erlassene Haftungsbescheid rechtswidrig gewesen ist. Gleichwohl hat der Kläger in den Vorinstanzen nicht geltend gemacht, den Beamten des Finanzamts seien im Zusammenhang mit dem Erlaß des Haftungsbescheids vorwerfbare Fehler unterlaufen. Da das Urteil des Finanzgerichts Hinweise darauf enthält, der Kläger habe sich erst in einem späteren Verfahrensstadium dahin eingelassen, daß man nicht ihn als den Bauherrn, sondern den von ihm als Bauführer zugezogenen Schwippschwager als Arbeitgeber der beschäftigten Schwarzarbeiter habe ansehen müssen, hätte der Kläger zu den Tatbestandsvoraussetzungen eines Amtshaftungsanspruchs Näheres vortragen müssen, wenn er den Erlaß des Haftungsbescheids zum Gegenstand seiner Klage machen wollte. Dies ist aber in den Tatsacheninstanzen nicht geschehen, auch nicht in der Berufungsbegründung, auf die die Revision insoweit Bezug nimmt. Gleiches gilt für den in der Revisionsverhandlung hervorgehobenen Gesichtspunkt, das Finanzamt habe spätestens im Jahr 1993 erkannt, daß nicht der Kläger als Arbeitgeber der Beschäftigten in Betracht gekommen sei.

b) Der Kläger hat in den Vorinstanzen nicht bezweifelt, daß das Finanzamt für die Durchsetzung des Haftungsanspruchs die Bestandskraft des Haftungsbescheids nicht unbedingt abwarten mußte. Die Revision ist jedoch der Auffassung, die Vollstreckungsbehörde habe ihr Ermessen nicht ausgeübt, anstelle der ausgebrachten Pfändungen eine Sicherungshypothek auf dem Grundstück des Klägers eintragen zu lassen. Der Kläger habe nämlich unwidersprochen vorgetragen, das von ihm gebaute Haus hätte als Sicherheit ausgereicht.

Der Streitfall gibt keinen Anlaß, näher darauf einzugehen, unter welchen Voraussetzungen die Vollstreckungsstelle eine Gehalts- und Kontenpfändung vornehmen darf und inwieweit sie verpflichtet ist, vorrangig andere pfändbare Vermögenswerte in Anspruch zu nehmen. Abschnitt 23 Absatz 2 der Allgemeinen Verwaltungsvorschrift über die Durchführung der Vollstreckung nach der Abgabenordnung vom 13. März 1980 (BStBl. 1980 I S. 112) stellt die Entscheidung hierüber in das pflichtgemäße Ermessen der Vollstreckungsstelle. Nach Satz 2 und 3 dieser Bestimmung sollen in erster Linie solche Vollstreckungsmaßnahmen ergriffen werden, von denen nach den besonderen Umständen des Falles bei angemessener Berücksichtigung der Belange des Vollstreckungsschuldners am schnellsten und sichersten ein Erfolg zu erwarten ist. Die beabsichtigte Vollstreckungsmaßnahme muß in angemessenem Verhältnis zu dem erstrebten Erfolg stehen, die Höhe der Forderung den mit ihr verbundenen Verwaltungsaufwand rechtfertigen. Das beklagte Land hat sich zur konkreten Ermessensausübung nicht näher geäußert, die Pfändungsverfügungen aber als verhältnismäßig bezeichnet, weil die Eintragung einer Sicherungshypothek teuerer sei und bei neu bebauten Grundstücken im Hinblick auf in der Regel erhebliche Vorbelastungen keine hinreichende Sicherheit biete. Deshalb werde der Vollstreckungsschuldner in der Vollstreckungsankündigung – wie auch hier – auf Lohn- und Forderungspfändungen hingewiesen.

Der Senat muß nicht entscheiden, ob diese allgemeinen Erwägungen genügen, um die Entschließung der Vollstreckungsstelle im vorliegenden Fall zu rechtfertigen. Selbst wenn man annehmen wollte, die Vollstreckungsstelle habe ihr Ermessen, welche Vollstreckungsmaßnahmen einzuleiten seien, überhaupt nicht ausgeübt, scheitert eine Inanspruchnahme des beklagten Landes auf Schadensersatz jedenfalls daran, daß der Kläger es unterlassen hat, den Schaden durch Gebrauch eines Rechtsmittels abzuwenden (§ 839 Abs. 3 BGB). Die Pfändungsverfügungen vom 25. Juli 1985 waren Verwaltungsakte, die nach § 349 AO in der damals geltenden Fassung mit der Beschwerde anfechtbar waren (vgl. Tipke/Kruse, AO/FGO, 16. Aufl. 1996, § 249 AO Rn. 22); im Rahmen dieses Verfahrens hätte die Rechtmäßigkeit der Vollstreckungsmaßnahmen überprüft werden können. Zwar hat der Kläger – offenbar im Hinblick auf die ausgebrachten Pfändungen – einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung nach § 361 Abs. 2 AO gestellt, dem das Finanzamt gegen und nach Hinterlegung der Barsicherheit in Höhe von 50.000 DM entsprochen hat. Da dem schon früher durch seinen Prozeßbevollmächtigten der Vorinstanzen vertretenen Kläger bekannt sein mußte, daß die hinterlegte Barsicherheit nach § 242 Satz 2 AO nicht zu verzinsen ist, durfte er sich mit dieser Entscheidung nicht zufrieden geben, wenn er damals bereits – wie jetzt – die Auffassung vertrat, die Vollstreckungsstelle müsse sich mit einer Sicherheit begnügen, die ihn weniger belaste, gleichwohl aber auch das mit dem Erlaß des Haftungsbescheids zu verfolgende Allgemeininteresse hinreichend wahre. Insoweit kann im Hinblick auf die Vertretung des Klägers durch einen Rechtsanwalt und Steuerberater ein schuldhaftes Verhalten nicht verneint werden, wenn es sich – wie der Kläger im anhängigen Rechtsstreit geltend macht – tatsächlich so verhielt, daß sich die Vollstreckungsstelle mit der Eintragung einer Sicherungshypothek (siehe jedoch die Einschränkung auf erstrangige Sicherheiten in § 241 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. a AO) hätte zufrieden geben müssen.

2. Ersatz für seine Zinsbelastung kann der Kläger auch nicht in entsprechender Anwendung des § 717 Abs. 2 ZPO verlangen, weil der zunächst vollziehbare Haftungsbescheid später aufgehoben worden ist. Zwar beruht die Norm des § 717 Abs. 2 ZPO auf dem Grundsatz, daß der Gläubiger, der aus einem nicht rechtsbeständigen Titel vollstreckt, dies auf seine Gefahr tut und deshalb die Folgen zu tragen hat, wenn der Vollstreckungstitel im Ergebnis keinen Bestand hat (vgl. BGHZ 54, 76, 80; 62, 7, 9). Wie der Senat jedoch bereits früher entschieden hat, ist dieser Grundsatz weder auf die Vollstreckung aus einem Steuerbescheid (BGHZ 39, 77) noch aus einem noch nicht rechtsbeständigen Verwaltungsakt (BGHZ 83, 190, 196) zu übertragen. Während es Sache des Gläubigers, der eine vorläufig vollstreckbare Entscheidung erlangt hat, ist, sich mit Risiko für oder ohne Risiko gegen einen vorzeitigen Gebrauch des Titels zu entscheiden, liegt die Vollziehung eines Steuer- oder Haftungsbescheids im überwiegenden öffentlichen Interesse, so daß auch die Einlegung eines Rechtsmittels den Vollzug nicht hemmt. Diese auf dem Vorrang des Allgemeininteresses vor dem Einzelinteresse abstellende Regelung der Vollziehbarkeit läßt einen Vergleich mit vorläufig vollstreckbaren Titeln des Zivilprozesses nicht zu (Senatsurteile BGHZ 39, 77, 79 f; BGHZ 83, 190, 196).

Der Umstand, daß für einige wichtige Steuerarten ab dem Erhebungszeitraum 1989 durch die Vorschrift des § 233 a AO die sogenannte Vollverzinsung in das Steuerrecht eingeführt worden ist, nach der – unter Berücksichtigung eines Karenzzeitraums – die betreffenden Steuern vor ihrer durch die Steuerfestsetzung begründeten Fälligkeit von ihrer Entstehung an zu verzinsen sind und auch zuviel gezahlte Steuern verzinst werden (vgl. Gesetzentwurf eines Steuerreformgesetzes 1990 BT-Drucks. 11/2157, S. 118), ändert an den vorbeschriebenen grundsätzlichen Unterschieden zwischen der Vollstreckung eines im Zivilprozeß erlangten Titels und von Abgabebescheiden nichts. Zwar mag der eingetretene Schaden eines zunächst auf einen zu hohen Steuerbetrag in Anspruch genommenen Pflichtigen durch die angeführte Zinsregelung ganz oder teilweise ausgeglichen werden. Dennoch läßt sich die Regelung des § 233 a AO, die vor allem mehr Steuergerechtigkeit bewirken wollte, indem der erst spät Veranlagte hieraus keine Vorteile ziehen sollte – die Verzinsung von Erstattungsansprüchen ist nur die Kehrseite dieses Gedankens –, nicht auf den Grundsatz zurückführen, der Gläubiger müsse das Risiko tragen, das sich aus der Vollstreckung eines noch nicht rechtsbeständigen Titels ergibt. Es ist daher auch nicht Aufgabe der Zivilgerichte, im Rahmen einer entsprechenden Anwendung des § 717 Abs. 2 ZPO wirkliche oder vermeintliche Lücken zu schließen, die sich nach Auffassung des Klägers daraus ergeben, daß ein Teil der Verzinsungsvorschriften der Abgabenordnung, namentlich die §§ 233 a und 236 AO, auf Haftungsbescheide nicht anzuwenden sind (vgl. BFHE 157, 322, 324 = BStBl. II 1989, 821, 822).

3. Soweit der Kläger die Auffassung vertritt, ihm stehe in entsprechender Anwendung des § 236 AO für die Dauer der Rechtshängigkeit des finanzgerichtlichen Verfahrens ein Anspruch auf Verzinsung des zur Sicherheit hinterlegten Betrages zu, ist die Klage nicht zulässig.

Der insoweit erhobene Anspruch müßte – für sich allein betrachtet – beim Finanzamt geltend gemacht und von ihm beschieden werden; im Streitfall müßte das Finanzgericht über ihn befinden. Bei isolierter Geltendmachung wäre eine unmittelbar auf Zahlung gerichtete Leistungsklage – wie sie auch hier verfolgt wird – erst zulässig, wenn der Anspruch vorher durch Verwaltungsakt verbindlich festgestellt worden wäre und es nur noch um die Erfüllung dieses Anspruchs ginge (vgl. BFHE 147, 1, 3 = BStBl. II 1986, 702, 703; BFH/NV 1992, 678; Tipke/Kruse, § 40 FGO Rn. 17). An einem entsprechenden Verwaltungsakt des Finanzamts fehlt es hier.

Der bezeichnete Weg ist nicht deshalb entbehrlich, weil der Kläger den Anspruch auf Zinsen in entsprechender Anwendung des § 236 AO neben dem auf Amtshaftung gestützten Anspruch zur Entscheidung der ordentlichen Gerichte stellt. Der Senat ist daher – wie in anderen Fällen eines fehlenden behördlichen Vorverfahrens (vgl. Senatsbeschl. v. 19. Dezember 1995 – III ZR 190/94 – NVwZ-RR 1997, 204, 205 zum Vorverfahren nach §§ 5, 6 DDR-StHG) – mangels Vorliegens einer Sachurteilsvoraussetzung insoweit an einer Sachentscheidung gehindert.