Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1.1 Allgemeines

Tz. 1

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

§ 20 UmwStG gehört zu den Einbringungsvorschriften des Sechsten Teils des UmwStG, der die Einbringung von Unternehmensteilen (sog Sacheinlage, s § 20 Abs 1 UmwStG) und die Einbringung von Anteilen an einer Kap-Ges/Gen (Anteilstausch) in eine Kap-Ges oder Gen für Zwecke der ErtrSt regelt. Zur Bedeutung der Regelungen der §§ 20ff UmwStG s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 43ff und zum Telos s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 16–17.

Seit der Novellierung des UmwStG durch das SEStEG begünstigt § 20 UmwStG nur noch die Einbringung von betrieblichen Sachgesamtheiten (nämlich Betrieb, Teilbetrieb und MU-Anteil). Der bisher in § 20 Abs 1 S 2 UmwStG 1995 enthaltene Anteilstausch ist aus dem Regelungsbereich des § 20 UmwStG herausgelöst und aus Gründen einer anderen Besteuerungskonzeption in eine eigene Rechtsnorm – nämlich § 21 UmwStG – überführt worden.

Die Neufassung von § 20 UmwStG durch das SEStEG ist geprägt durch die Aufgabe des Besteuerungssystems der sog einbringungsgeborenen Anteile (s § 21 UmwStG 1995) und der "Europäisierung" der Umstrukturierungen (s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 5–6). Dies erforderte insbes ein neues Bewertungsprinzip (s § 20 Abs 2 UmwStG), das einerseits die beabsichtigte St-Vergünstigung durch ein Bewertungswahlrecht weiterführt und gleichzeitig bei Ausl-Beteiligung das inl Besteuerungsrecht sichert (Entstrickung). Da der sachliche Anwendungsbereich von § 20 UmwStG auch grenzüberschreitende Einbringungsvorgänge und Sacheinlagen unter Beteiligung von St-Ausländern erfasst, müssen sich die Bestimmungen der Vorschrift iRd (primären und sekundären) EU-/EWR-Rechts bewegen. In diesem Zusammenhang werden einige Regelungen von § 20 UmwStG als nicht eu-rechtskonform angesehen (zu einer Übersicht s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 8).

Wie auch bei der Vorgängerregelung definiert § 20 Abs 1 UmwStG idF ab SEStEG den Tatbestand der Einbringung von BV (sog Sacheinlage) in eine Kap-Ges oder Gen (sog übernehmende Gesellschaft) und regelt in den nachfolgenden Abs die Rechtsfolgen im Hinblick auf die Bewertung des eingebrachten Vermögens und der neuen Anteile, die Besteuerung eines etwaigen Einbringungsgewinns und den Zeitpunkt der Einbringung. Die Erfüllung aller Sacheinlagevoraussetzungen ist somit entsch Grundlage für die Inanspruchnahme der Sonderreglungen des § 20 UmwStG zur St-Begünstigung der Einbringung (s Tz 16–19).

Übersicht über den Ges-Aufbau des § 20 UmwStG

Abs 1 (Einbringungstatbestand – Sacheinlage)	Die umwstliche Sacheinlage wird definiert als entgeltliche Übertragung ganzer betrieblicher Sachgesamtheiten gegen Erwerb einer neuen Beteiligung an der Übernehmerin (tauschähnlicher Vorgang, s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 52–54). Eine "Europäisierung" der Einbringungsvorschrift wird dadurch erreicht, dass übernehmende Gesellschaft jede inl oder ausl (vergleichbare) Kap-Ges/Gen sein kann, die die Ansässigkeitserfordernisse innerhalb der EU/EWR erfüllt (s Tz 10). Die Pers des Einbringenden und die Art der Einbringung werden durch die (pers und sachlichen) Anwendungsregelungen zu § 20 UmwStG erstmals ges bestimmt (s § 1 Abs 3 und Abs 4 S 1 Nr 2 UmwStG). Durch die Einbeziehung der Einbringungsfälle in EU-/EWR-Kap-Ges/-Gen in den Sacheinlagetatbestand des § 20 Abs 1 UmwStG entfallen die bisherigen (Sonder-)Regelungen des § 23 Abs 1 bis 3 UmwStG aF zur "Einbringung in der EU".
Abs 2 (Rechtsfolge der Sacheinlage: Wertansatz des eingebrachten BV)	§ 20 Abs 2 UmwStG bestimmt spezialges den Wertansatz des eingebrachten BV mit Wirkung für die Besteuerung des Einbringenden und der Übernehmerin. Es handelt sich somit um die zentrale Regelung der vom Ges-Geber bezweckten ertragstlichen Vergünstigung der in § 20 Abs 1 UmwStG definierten Umstrukturierungen. Statt des bisherigen Wahlrechts, die Sacheinlage mit dem Bw, Zwischenwert oder Tw anzusetzen, ist nach neuem Recht im Grundsatz der gW (in Übereinstimmung mit der Vollentgeltlichkeit des Vorgangs, s o) maßgebend. Nur auf Antrag kann der niedrigere Bw oder ein beliebiger Zwischenwert von der Übernehmerin gewählt werden, wenn und soweit das eingebrachte BV im Inl der KSt unterliegt, nicht über ein negatives Kap verfügt und die bisherige Besteuerung nicht eingeschränkt oder ausgeschlossen wird. Ein Bw-Antrag ist bei St-Ausländern aus dem EU-/EWR-Bereich als Einbringende auch bei fehlendem inl Besteuerungsrecht für die erhaltenen Anteile möglich. Bei ab 01.01.2015 beschlossenen Einbringungen ist der Antrag auf Bw-Fortführung auch dann eingeschr, wenn bei Gewährung sonstiger Gegenleistungen neben den neuen Anteilen diese Leistungen gewisse Grenzen überschreiten (s Tz 224ff).
Abs 3–6 (Rechtsfolgen der Sacheinlage: Besteuerung des Einbringenden – AK der erhaltenen Anteile – Zeitpunkt der Einbringung)	Die Regelungen zum (fiktiven) Wert des Veräußerungspreises für den Sacheinlagegegenstand und zur Bewertung der erhaltenen Anteile (Abs 3), zur Versteuerung eines Einbringungsgewinns (Abs 4) sowie des Einbringungszeitpunkts und der stlichen Rückbeziehung der Sacheinlage (Abs 5 und 6) ...