Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 11.3.2 Besteuerung in dem Zeitpunkt der Veräußerung in den Fällen des § 17 Abs 5 S 2 EStG (§ 17 Abs 5 S 3 und 4 EStG)

Tz. 557

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

In den Fällen des § 17 Abs 5 S 2 EStG (s Tz 555 ff) wird ein späterer VG – entspr Art 10d Abs 2 FRL ungeachtet der DBA-Bestimmungen (sog Treaty Override) – so besteuert, als hätte die Sitzverlegung nicht stattgefunden (s § 17 Abs 5 S 3 EStG). In diesen Fällen wird der tats spätere Veräußerungserlös, dh zuz Wertsteigerungen und abz Wertminderungen, die nach dem Zeitpunkt der Beschränkung bzw des Ausschlusses des urspr dt Besteuerungsrechts eingetreten sind, besteuert. AA s Strahl (KÖSDI 2007, 15 657, 15 659), der nur die stillen Reserven bis zum Zeitpunkt der Sitzverlegung besteuern will. Zur Zulässigkeit eines Treaty Override nach EU-Recht s § 8b KStG Tz 87. UE passen die EU-rechtlichen und die DBA-Regelungen nicht zusammen. Nach EU-rechtlichen Vorgaben darf in den vorstehenden Fällen in dem Zeitpunkt, in dem letztmals nach dem DBA ein dt Besteuerungsrecht besteht, nicht besteuert werden. Einer späteren Besteuerung stehen grds die DBA-Regelungen entgegen, so dass der Gesetzgeber zu sog Treaty Override Regelungen gezwungen ist, wenn er nicht auf die Besteuerung der stillen Reserven verzichten will, die in der Zeit der St-Verstrickung in D entstanden sind. Die EU- und DBA-rechtlichen Regelungen würden uE nur dann zusammenpassen, wenn die DBA generell nicht die Freistellungs-, sondern die Anrechnungsmethode vorsehen würden. Dies ist aber idR nicht der Fall und eine Neuverhandlung der anderslautenden DBA in dem vorstehenden Sinne ist wohl schlicht nicht umsetzbar. Schmidt/von Busekist/Drescher (FR 2007, 1, 16), Eilers/R Schmidt (in H/H/R, § 17 EStG, Rn 353), Frotscher (in Frotscher, § 17 EStG, Rn 364) und Rapp (in L/B/P, § 17 EStG, Rn 392) gehen davon aus, dass, da eine Begrenzung des dt Besteuerungsrechts auf die stillen Reserven in dem Zeitpunkt der Verlegung des Sitzes oder der Geschäftsleitung nicht stattfindet, eine DBA-rechtlich unzulässige Doppelbesteuerung vorliegen kann bzw ein Verstoß gegen EU-Recht vorliegt. Solche Doppelbesteuerungen sind uE nach den Regeln des jeweiligen DBA (zB Verständigungsverfahren) zu lösen. § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst e Doppelbuchst bb EStG wurde entspr angepasst (s Tz 126; s Benecke/Schnitger, IStR 2007, 22, 24 und s Benecke, NWB F 3, 14 757, 14 762).

Tz. 558

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Nach § 17 Abs 5 S 4 iVm § 15 Abs 1 a S 2 EStG werden von § 17 Abs 5 S 2 EStG neben der Veräußerung auch die veräußerungsgleichen Tatbestände iSd § 17 Abs 1 S 2 und Abs 4 EStG (verdeckte Einlage, Auflösung, Nenn-Kap-Herabsetzung und Rückzahlung von stlichem Einlagekonto) erfasst. Offensichtlich ist der Gesetzgeber davon ausgegangen, dass die Gleichstellung der oa Tatbestände mit einer Veräußerung nach § 17 Abs 1 S 2 bzw Abs 4 S 1 EStG für eine entspr Anwendung iRd Abs 5 S 2 des § 17 EStG nicht ausreichend ist. Frotscher (in Frotscher, § 17 EStG, Rn 366) geht davon aus, dass als Veräußerungsersatztatbestand nur die verdeckte Einlage mit EU-Recht vereinbar ist und im Übrigen ein Verstoß gegen die FRL vorliegt.

Tz. 559–560

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

vorläufig frei