Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 12.4.2.7 Anwendung der Einlagelösung bei mehrstufiger Organschaft

Tz. 1116

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Eine mehrstöckige Organschaft (s Tz 751, 982) liegt vor, wenn in einer Beteiligungskette zwischen den einzelnen Gliedern Organverhältnisse vorliegen.

Wegen der durchgehenden Einkommenszurechnung bis zum obersten OT schlagen sich

• als Einlage zu behandelnde organschaftliche Minderabführungen sowie
• als Einlagenrückzahlung zu behandelnde organschaftliche Mehrabführungen

auf jeder Beteiligungsstufe nieder. Sie sind beim jeweiligen OT in dessen St-Bil als Zu- bzw Abgang auf dem Beteiligungskonto der zugehörigen OG zu erfassen. Ebenso s Liekenbrock/Liedgens (DStR 2023, 113, 115). In den H-Bil der jeweiligen OT ändert sich dadurch der Bil der Organbeteiligung nicht; dort führt eine Minderabführung zu einem entspr geringeren und eine Mehrabführung zu einem entspr höheren Ertrag aus der Gewinnabführung.

Anders als im Geltungsbereich des § 14 Abs 4 KStG idFd JStG 2008 (dazu s Tz 1302ff) schlagen sich die fiktiven Einlagen und Einlagenrückzahlungen stets in voller Höhe und nicht nur entspr der Beteiligungsquote des OT im Bw der OG-Beteiligung nieder (dazu auch s Tz 1058).

Schaubild

Tz. 1117

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Beispiel 1 (aus Dötsch/Pung, DK 2018, 293):

1. Sachverhalt:

   M ist zu 100 % an T und T ist zu 100 % an E beteiligt. Es besteht sowohl zwischen E und T als auch zwischen T und M seit Jahren ein GAV.

   Bei E beträgt wegen einer Sach- oder Anteilseinbringung in deren nicht organschaftlich eingebundene TG der Gewinn lt H-Bil 100 TEUR, während der StBil-Gewinn nur 80 TEUR beträgt. Die Differenz beruht darauf, dass das eingebrachte BV in der HBil mit Verkehrswerten, stlich jedoch mit den Bw angesetzt wurde.

2. Stliche Beurteilung:

   Da die auf dem H-Bil-Ergebnis beruhende Gewinnabführung der E an T von 100 TEUR die BV-Mehrung lt St-Bil (80 TEUR) übersteigt, liegt eine Mehrabführung iHv 20 TEUR vor, aufgrund derer in der St-Bil des Zwischen-OT T gem § 14 Abs 4 S 1 und 2 KStG der Bw der Beteiligung an der E um 20 TEUR zu verringern ist.

   In der H-Bil von T ist die Forderung iHv 100 TEUR zu aktivieren, ebenso in deren St-Bil. Da in der St-Bil der T der Beteiligungs-Bw an der E um 20 TEUR verringert ist (Buchung: Aufwand an Beteiligungs-Bw; der Aufwand ist außerhalb der Bil wieder hinzuzurechnen, sodass er das Einkommen von T nicht mindert), ergibt sich auch im Verhältnis von T zu deren OT M wiederum eine Mehrabführung iHv 20 TEUR, weil die nach dem H-Bil-Ergebnis bemessene Gewinnabführung an M die bei T sich ergebende BV-Mehrung lt St-Bil um 20 TEUR übersteigt. Mithin ist auch in der St-Bil des OT M der Bw der Beteiligung an der T um 20 TEUR zu mindern.

Entspr ist zu verfahren, wenn die Organschaftskette noch weitere Stufen umfasst.

Beispiel 2:

MG ist OT mit GAV von TG, TG ist wiederum OT mit GAV von EG. Wenn EG eine Rücklage bildet, liegt eine Minderabführung vor; TG muss deshalb den Beteiligungs-Bw an EG erhöhen. TG gibt seinerseits die gleiche Minderabführung an MG weiter, MG erhöht daher ebenfalls den Bw an TG.

Tz. 1118

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Wegen der Auswirkungen der Umstellung von einer mehrstöckigen auf eine mittelbare Organschaft bzw umgekehrt s Tz 1150.

Wegen der Anwendung des § 14 Abs 3 KStG bei einer mehrstufigen Organschaft s Tz 997ff.

Dh bei einer mehrstufigen Organschaft ist auf jeder Beteiligungsstufe eigenständig zu entscheiden, ob die jeweilige Minder- bzw Mehrabführung in vororganschaftlicher oder in organschaftlicher Zeit verursacht ist. Das richtet sich danach, ob das aktuelle Organschaftsverhältnis in dem Zeitpunkt des Eintritts der Ursache bei der untersten OG bereits bestanden hat oder nicht (ebenso hierzu s Tz 997ff). GlA s Frotscher (in F/D, § 14 KStG, Rn 755). Kritik an dieser Sichtweise äußern Rödder/Joisten (in R/H/N, § 14 KStG Rn 592ff), die zutr auf die besondere Komplexität hinweisen, die sich aus der eigenständigen rechtlichen Beurteilung auf jeder Beteiligungsstufe ergibt.

Tz. 1119

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Wird eine mehrstöckige Organschaft dadurch begründet, dass bei einem bereits bestehenden Organschaftsverhältnis der bisherige OT (MG) seinerseits OG eines neuen OT (GM) wird, und hatte der bisherige OT (MG) vor Begr des neuen Organverhältnisses wegen Mehr-/Minderabführungen nach § 14 Abs 4 KStG eine Einlagenrückgewähr/Einlage bzw bei vor dem 01.01.2022 erfolgten Mehr-/Minderabführungen einen AP wegen einer von der OG (TG) gebildeten Rücklage oder einer stlichen Gewinnabweichung bei der OG (TG) gebildet, führt die Rücklagenauflösung oder die Bil-Angleichung bei der OG (TG) und die Anwendung des § 14 Abs 4 KStG beim alten OT (MG) dazu, dass beim neuen OT (GM) die Abweichung zwischen Gewinnabführung und zuzurechnendem Einkommen eine Folgewirkung aus einem Geschäftsvorfall aus vororganschaftlicher Zeit ist. Wegen der Abgrenzung zu dem Fall, in dem die Organschaften schon bestanden bzw die Mehr-/Minderabführung in einem Noch-Nicht-Organschaftsjahr erfolgt ist, s Tz 998ff.

Tz. 1120

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Wird eine zweistufige Organschaft infolge der Einbringung eine...