Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2 Übernehmender Rechtsträger

Tz. 13

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

§ 3 Abs 1 S 1 UmwStG nennt als übernehmende Rechtsträger die Pers-Ges und die natürliche Person.

Das sind – vor Inkrafttreten des KöMoG – die in § 1 Abs 2 UmwStG genannten Gesellschaften und natürlichen Personen. Es muss sich dabei um EU-/EWR-Gesellschaften mit Sitz und Ort der Geschäftsleitung in der EU/EWR handeln bzw, falls Übernehmerin eine natürliche Person ist, muss diese ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt innerhalb der EU/EWR haben. In Drittstaaten ansässige Gesellschaften können somit (vor Inkrafttreten des KöMoG) nicht Übernehmerin sein. Hinsichtlich der Frage, ob es sich bei den Gesellschaftern um in Drittstaaten ansässige Personen handeln kann, gelten die og Ausführungen (s Tz 7) entspr. GlA s Schmitt (in S/H, 9. Aufl, § 3 UmwStG Rn 14), s Schnitter (in F/D, § 3 UmwStG Rn 38) und s Mertgen (in H/M/B, 5. Aufl, § 3 UmwStG Rn 45). Wegen Einzelheiten s § 1 UmwStG Tz 12ff. Wegen des Zeitpunkts in dem die pers Voraussetzungen vorliegen müssen, gelten die Ausführungen in Tz 12 entspr. Durch das KöMoG wurde § 1 Abs 2 UmwStG und die darin enthaltenen Beschränkungen auf EU-/EWR-Staaten für Umwandlungen deren stlicher Übertragungsstichtag nach dem 31.12.2021 liegt (s § 27 Abs 18 UmwStG) aufgehoben. Das UmwStG wurde hierdurch für Kö als übertragende Rechtsträger vollständig globalisiert. Im zeitlichen Anwendungsbereich fallen weltweit alle Umwandlungen von Kö iSd § 1 Abs 1 S 1 UmwStG, die einer inl Umwandlung vergleichbar sind, in den Anwendungsbereich des UmwStG (s BT-Drs 19/28656, 28).

Tz. 14

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Bei einer Umwandlung nach dem UmwG kann gem § 1 Abs 1 Nr 1 UmwStG iVm § 3 Abs 2 Nr 2, §§ 120ff UmwG eine natürliche Person nur im Fall der Verschmelzung einer Kap-Ges auf ihren Alleingesellschafter aufnehmender Rechtsträger sein; die Überschrift des zweiten Teils des UmwStG ist insoweit irreführend.

Eine GbR als übernehmender Rechtsträger kommt bei einer Umwandlung nach dem UmwG nur beim Formwechsel in Betracht (s § 1 Abs 1 Nr 2 UmwStG iVm § 191 Abs 2 Nr 1 UmwG). Bei einer Verschmelzung und Spaltung muss übernehmender Rechtsträger eine eintragungsfähige Pers-Ges (OHG, KG) oder Partnerschaftsgesellschaft sein (s §§ 3, 124 Abs 1 UmwG). Ebenso hierzu s Mertgen (in H/M/B, 5. Aufl, § 3 UmwStG Rn 34), s Schmitt (in S/H, 9. Aufl, § 3 UmwStG Rn 14), s Schnitter (in F/D, § 3 UmwStG Rn 42) und s Birkemeier (in R/H/vL, 3. Aufl, § 3 UmwStG Rn 47). Aufgelöste Pers-Handels-Ges können als übernehmende Rechtsträger iR einer Umwandlung fortgesetzt werden, wenn ihre Fortsetzung beschlossen werden könnte. GlA s Baumbach/Hopt (§ 131 HGB Rn 21ff), s Mertgen (in H/M/B, 5. Aufl, § 3 UmwStG Rn 46), s Birkemeier (in R/H/vL, 3. Aufl, § 3 UmwStG Rn 43) und s Schmitt (in S/H, 9. Aufl, § 3 UmwStG Rn 16).

Tz. 15

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Übernehmender Rechtsträger kann auch ein Freiberufler (bzw ein Zusammenschluss von Freiberuflern) oder ein Land- und Forstwirt sein. Ebenso s Mertgen (in H/M/B, 5. Aufl, § 3 UmwStG Rn 39). Die og Ausführungen zu natürlichen Personen bzw einer GbR (s Tz 13 und 14) gelten entspr.

Tz. 16

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Nach der hM (Nachw s Mertgen, in H/M/B, 4. Aufl, § 3 UmwStG Rn 41; s Schnitter, in F/D, § 3 UmwStG Rn 44; s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 3 UmwStG Rn 14 und s Birkemeier, in R/H/vL, 3. Aufl, § 3 UmwStG Rn 53) kommt auch die EWIV als übernehmender Rechtsträger in Betracht, weil sie stlich wie eine OHG behandelt wird (s UmwSt-Erl 2011, Rn 01.05). Auch eine Partnerschaftsgesellschaft ist umwandlungsfähiger Rechtsträger (s §§ 3, 124, 191 UmwG). Ebenso s Mertgen (in H/M/B, 5. Aufl, § 3 UmwStG Rn 40) und s Birkemeier (in R/H/vL, 3. Aufl, § 3 UmwStG, Rn 44).

Tz. 17

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Als übernehmende Pers-Ges im Inl kommen uE auch die "Mischformen" der Pers-Ges (GmbH & Co KG, AG & Co KG sowie Stiftung & Co KG) in Betracht. GlA s Mertgen (in H/M/B, 5. Aufl, § 3 UmwStG Rn 35), s Schnitter (in F/D, § 3 UmwStG Rn 43), s Schmitt (in S/H, 9. Aufl, § 3 UmwStG Rn 14) und s Birkemeier (in R/H/vL, 3. Aufl, § 3 UmwStG, Rn 50).

Auch eine sog Zebragesellschaft (vermögensverwaltende Pers-Ges, deren Anteile tw im PV und tw im BV der Gesellschafter gehalten werden) kann übernehmender Rechtsträger sein (s Tz 79). GlA s Birkemeier (in R/H/vL, 3. Aufl, § 3 UmwStG Rn 63), s Schnitter (in F/D, § 3 UmwStG Rn 39) und s Mertgen (in H/M/B, 5. Aufl, § 3 UmwStG,Rn 44).

Eine GmbH & atypisch Still ist hr-lich eine reine Innengesellschaft und somit in den §§ 3, 191 Abs 2 UmwG nicht zur Umwandlung zugelassen. Übernehmender Rechtsträger kann daher nur der Inhaber des Handelsgeschäfts, dh die GmbH, sein. Folglich sind auf eine solche Verschmelzung die §§ 11–13 und nicht die §§ 3ff UmwStG anzuwenden (so zum alten UmwStG s UmwSt-Erl 1998, Rn 01.04; im neuen UmwSt-Erl äußert sich die Fin-Verw zu dieser Rechtsfrage nicht). GlA s Schmitt (in S/H, 9. Aufl, § 3 UmwStG Rn 17), s Schnitter (in F/D, § 3 UmwStG Rn 50), s Birkemeier (in R/H/vL, 3. Aufl, § 3 UmwStG Rn 52) und s Mertgen (in H/M...