Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2.3.12 Teilbetriebseigenschaft beim Einbringenden (Blickwinkel und Zeitpunkt)

Tz. 111

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Ob ein Teilbetrieb bei einer Einbringung iSd § 20 Abs 1 UmwStG vorliegt, ist aus Sicht des Einbringenden zu beurteilen; maßgeblich ist also die Situation des Übertragenden (ständige Rspr zB s Urt des BFH v 07.04.2010, BStBl II 2011, 467 unter II. 4. c) aa) mwNachw zum inhaltsgleichen Teilbetriebsbegriff bei § 15 UmwStG, und s Urt des BFH v 22.06.2010, BFH/NV 2011, 10 unter II. 4. a); s Urt des BFH v 09.11.1995, BFH/NV 1996, 316 zum landwirtsch Teilbetrieb; s Urt des BFH v 26.06.2012, BStBl II 2012, 777 unter 2. b) zur Teilpraxis; einhellige Auff, s S/H/S, 6. Aufl, § 20 UmwStG Rn 85; s R/H/vL, UmwStG, 2. Aufl, § 20 Rn 68; s H/M, 3. Aufl, § 20 UmwStG Rn 105). Dies gilt uE auch für den "europarechtlichen" (gew) Teilbetriebsbegriff (dort str; s Tz 92). Denn es geht darum, ob Gegenstand der Einbringung ein Teilbetrieb ist und nicht, wie die Übernehmerin das eingebrachte BV weiter verwendet. Es kann daher keine Rolle spielen, ob die übergegangenen WG bei der übernehmenden Gesellschaft einen Teilbetrieb darstellen. Werden die übertragenen WG so in das bestehende Unternehmen der Übernehmerin eingegliedert, dass sie dort nur unselbständige Bestandteile des (Gesamt-)Betriebs darstellen, bedeutet dies keineswegs, dass diese Einheit von WG (im Rückschluss) keinen Teilbetrieb bei Einbringung darstellt (s Urt des BFH v 12.09.1979, BStBl II 1980, 51 zur vergleichbaren Problematik bei § 16 EStG). Maßgeblich sind nämlich die Verhältnisse beim Übertragenden, dh die Bedeutung der WG beim abgebenden Betrieb. Stellten diese dort eine wirtsch und selbständige Untereinheit iSd Rspr zum Teilbetrieb dar, kommt diesen eine Teilbetriebseigenschaft zu. In diesem Fall ist die Verwendung des eingebrachten BV bei der übernehmenden Kap-Ges unbedeutend (ebenso hierzu s Tz 41f). Umgekehrt ist eine Teilbetriebseigenschaft nur bei dem Erwerber unzureichend, wenn nicht auch im Betrieb des Übertragenden bereits ein Teilbetrieb vorlag (s Urt des BFH v 17.06.1978, BStBl II 1978, 672 zur vergleichbaren Problematik bei § 16 EStG).

Tz. 112

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Einzig beim forstwirtsch Teilbetrieb kommt es wegen der Besonderheiten des Unternehmens entscheidend auf die Verhältnisse beim Erwerber an (s Urt des BFH v 05.11.1981, BStBl II 1982, 148). In einem forstwirtsch Unternehmen treten die Betriebsmittel zur Bearbeitung (Pflege) des Baumbestands in den Hintergrund. Bei einem vorhandenen Baumbestand (nach der Aufbauphase) verkörpert der sich natürlich verändernde (dh wachsende) Baumbestand selbst den Betrieb. Die durch das Wachstum eintretende Werterhöhung ist die Ausbeute der forstwirtsch Tätigkeit. Wenn schon so geringe Anforderungen an das Vorhandensein eines Betriebs gestellt werden, muss dies auch für die selbständige Untereinheit des Teilbetriebs gelten. Daher ist bei der Übertragung einer Teilfläche eines Waldbestands auf den Erwerber abzustellen. Ist diese Teilfläche von ihrer Größe her geeignet, von dem Erwerber als selbständiges und lebensfähiges Forstrevier geführt zu werden, liegt ein Teilbetrieb vor; unbeachtlich ist, ob für die eingebrachte Fläche ein eigener Betriebsplan oder Betriebsabrechnung vorlag (s Urt des BFH v 17.01.1991, BStBl II 1991, 566 zum Nachhaltsbetrieb und v 05.11.1981, BStBl II 1982, 158 sowie v 13.04.1989, BStBl II 1989, 718 zum sog aussetzenden Teilbetrieb; ebenso s Schmidt, 34. Aufl, § 14 EStG Rn 7).

Tz. 113

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Die Teilbetriebseigenschaft braucht nicht bereits eine gewisse Zeit vor der Einbringung bestanden haben (s Tz 101). Sie kann durch geeignete organisatorische Umstellungen im Unternehmen (zB Schaffung einer gewissen Selbständigkeit einer Unternehmenssparte) begründet werden. Die Voraussetzungen des Teilbetriebs müssen allerdings (spätestens) zum Zeitpunkt des Umwandlungsbeschl (Beschl über die Verschmelzung oder Spaltung oder vergleichbarer ausl Umwandlung) oder des Abschlusses des Einbringungsvertrags vorgelegen haben (glA die hA; s S/H/S, 6. Aufl, § 20 UmwStG Rn 90; s R/H/vL, 2. Aufl, § 20 UmwStG Rn 68; s Nitzschke, in Blümich, § 20 UmwStG 2006 Rn 55). Wird die Sacheinlage gem § 20 Abs 5, 6 UmwStG rückbezogen und lagen zum rückbezogenen stlichen Übertragungsstichtag die Voraussetzungen für einen Teilbetrieb noch nicht vor (zB gewisse Selbständigkeit), ist dies folglich für die Anwendung des § 20 Abs 1 UmwStG unschädlich, wenn die Teilbetriebseigenschaft beim Einbringungsbeschl gegeben war. Die Fin-Verw vertritt nunmehr erstmals (mit Übergangsregelung) die Auff, dass die Voraussetzungen des Einbringungsgegenstands "Teilbetrieb" nicht länger bei Beschluss über die Umwandlung oder Einbringung sondern (bereits) zum stlichen Übertragungsstichtag (s § 20 Abs 5 S 1 UmwStG) vorgelegen haben müssen (s UmwSt-Erl 2011, Rn 20.14; Übergangsregelung s UmwSt-Erl 2011, Rn S. 05). Wird eine Sacheinlage iSd § 20 Abs 1 UmwStG stlich zurückbezogen (s § 20 Abs 6 UmwStG), was in der Praxis der Regelfall ist, führt dies zu einer "Verschärfung" der Rahmenbedingungen für ein...