Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.5.9 Verschmelzung einer 100%igen Tochter-Personengesellschaft auf die Mutter-Personengesellschaft

Tz. 79

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Ist eine Pers-Handels-Ges zu 100 % an einer GmbH & Co KG als Kdst beteiligt und hält sie zudem sämtliche Anteile an der (nicht am Vermögen beteiligten) Kpl-GmbH, stellt sich die Frage, wie die Verschmelzung der Tochter-Pers-Ges auf die MG (sog up-stream-merger) stlich zu beurteilen ist. Hr-lich ist die Verschmelzung im Fall der 100%igen Beteiligung des übernehmenden Rechtsträgers am übertragenden Rechtsträger jedenfalls zulässig. Dies ergibt sich schon aus der für alle verschmelzungsfähigen Rechtsträger geltenden Regelung in §§ 5 Abs 2 und 20 Abs 1 Nr 3 S 1 UmwG. Da die übernehmende Pers-Ges zu (vermögensmäßig) 100 % an der übertragenden Pers-Ges beteiligt ist, erfolgt die Verschmelzung insoweit ohne Anteilstausch (s § 20 Abs 1 Nr 3 S 1 UmwG; s Lutter, 4. Aufl, § 20 UmwG Rn 59f). Die Verpflichtung der Mutter-Pers-Ges zur Gewährung neuer Gesellschaftsanteile und zugleich ihr Anspruch als alleinige Gesellschafterin der übertragenden Tochter-Pers-Ges auf Erwerb dieser neuen Anteile gehen durch Konfusion (vollständig) unter. Die Ausnahme vom Grundsatz, dass die Gesellschafter des übertragenden Rechtsträgers Gesellschafter des übernehmenden Rechtsträgers werden, erfährt durch § 20 Abs 1 Nr 3 S 1 UmwG für Rechtsträger aller Gesellschaftsformen – also auch für Pers-Ges als übernehmenden Rechtsträger – eine Ausnahme (s Lutter, 4. Aufl, § 20 UmwG Rn 60). Die Pers-Ges als Übernehmerin wäre auch nicht in der Lage eigene Anteile auszugeben, weil eine Pers-Ges nicht an sich selbst beteiligt sein kann (hA zB s K. Schmidt, in Schlegelberger, § 105 HGB Rn 65 und derselbe, ZIP 2014, 493; s Baumbach/Hopt, HGB, 38. Aufl, § 105 Rn 30; aA s Priester, ZIP 2014, 245).

Der infolge der Verschmelzung unter Auflösung der TG bewirkte Übergang des Vermögens auf die MG kann stlich nicht gem § 24 UmwStG beurteilt werden (ebenso s Nitzschke, in Blümich, § 24 UmwStG 2006 Rn 34; s Fuhrmann, in W/M, § 24 UmwStG Rn 141). Es fehlt schon an einem tauschähnlichen Vorgang dergestalt, dass als Gegenleistung iSd § 24 Abs 1 UmwStG eine MU-Stellung dem Einbringenden gewährt oder erweitert wird. Die Mutter-Pers-Ges, als ertragstliche MU der Tochter-Pers-Ges, ist Einbringende und aufnehmende Pers-Ges zugleich. Sie kann demzufolge keine Einbringung iSd § 24 Abs 1 UmwStG bewirken. Die Vermögensübertragung ist uE – wie auch im Fall der Anwachsung (s Tz 76) – unter entspr Anwendung des § 6 Abs 3 S 1 EStG zu beurteilen (glA s Fuhrmann, in W/M, § 24 UmwStG Rn 141; s Stegemann, INF 2003, 266 unter 3). Danach hat die aufnehmende Pers-Ges die WG mit den Bw aus der St-Bil der Tochter-Pers-Ges zu übernehmen. Eine Aufdeckung der stillen Reserven erfolgt ebenso wie eine Rückbeziehung der Vermögensübertragung nicht (keine analoge Anwendung des § 24 Abs 2 und 4 UmwStG, s Tz 83).

Zur Übertragung eines Teilbetriebs von der Tochter-Pers-Ges auf die Mutter-Pers-Ges durch Abspaltung s Hageböke, Ubg 2009, 105.