Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.2.2.3 Kosten für den Vermögensübergang (Einbringungskosten)

Tz. 252

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Literaturhinweise s vor Tz 233

Kosten für den Vermögensübergang (Einbringungskosten) sind Aufwendungen, die ihr "auslösendes Moment" in der Sacheinlage iSd § 20 Abs 1 UmwStG haben (dh in einem Veranlassungszusammenhang mit dem Einbringungsvorgang stehen). Es sind Aufwendungen, die nach einer wertenden Selektion der Aufwandsursachen ganz oder überwiegend in einer sachlichen Beziehung zur (gesamten) Einbringungsmaßnahme stehen (s Tz 234). Da § 20 UmwStG keine Regelung zu den Einbringungskosten enthält und die Ermittlung des Gewinns aus der Einbringung als vollentgeltliche Übertragung sich ohnehin nur aus den für den Einbringenden maßgebenden allg Vorschriften der EinzelSt-Ges ergibt (nämlich § 16 Abs 2 EStG ggf iVm § 8 Abs 1 KStG; s Tz 245), ist stlich vom Begriffsverständnis der "Veräußerungskosten" iSd § 16 Abs 2 EStG und dem inhaltlich gleichbedeutenden Begriff iSd § 8b Abs 2 S 2 KStG (zB s Urt des BFH v 09.04.2012, BStBl II 2014, 861 unter Rn 13) auszugehen. Es kann daher auf die Rspr zu den §§ 16 Abs 2 EStG und 8b Abs 2 S 2 KStG sowie § 12 Abs 2 S 1 UmwStG zurückgegriffen werden (dazu s Tz 234 mwNachw zur ständigen Rspr und hA).

Die vom Einbringenden getragenen Kosten für den Vermögensübergang können bei diesem stlich nur insoweit ergebniswirksam berücksichtigt werden, als sie nach dem objektiven Veranlassungsprinzip dem Einbringenden zugeordnet werden können (s Tz 234, dazu auch s Mühle, DStZ 2006, 63; Bsp für Kosten des Einbringenden s Tz 253). Übernimmt der Einbringende Kosten für den Vermögensübergang der Übernehmerin (unter Verzicht auf eine Erstattung), ist eine verdeckte Einlage anzunehmen (dh stlich: AK für die Anteile an der Übernehmerin, s Tz 298).

Tz. 252a

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Die vom Einbringenden getragenen und ihm objektiv zuzuordnenden Einbringungskosten mindern (unabhängig vom Bewertungsansatz für die Sacheinlage) den Einbringungsgewinn und nicht das lfd Ergebnis des letzten Wj des eingebrachten (Teil-)Betriebs. Dies ergibt sich aus den allg Vorschriften, die auf den jeweiligen Einbringungs-/Veräußerungsgegenstand anzuwenden sind, dh insbes § 16 Abs 2 EStG (s Tz 245; ebenso die hA zB s Menner, in H/M/B, 5. Aufl, § 20 UmwStG Rn 483; s Herlinghaus, in R/H/vL, 3. Aufl, § 20 UmwStG Rn 414, 416; s Nitzschke, in Brandis/Heuermann, § 20 UmwStG 2006 Rn 100 und 100b; s Ott, GStB 2021, 95 unter 3.; und s Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268 Rn 20.37). Eine Zugehörigkeit der Einbringungskosten (Kosten für den Vermögensübergang) zum stlichen Ergebnis der Einbringung ergibt sich uE auch aus der ges Definition des (nachträglichen) Einbringungsgewinns gem § 22 Abs 1 S 3 und Abs 2 S 3 UmwStG.

Der Abzug von Einbringungskosten bei der Ermittlung des Einbringungsergebnisses kann zu einem Einbringungsverlust führen; auch in diesem Fall sind die Einbringungskosten nicht als AK der erhaltenen Anteile an der Übernehmerin zu beurteilen (s Tz 254).

Der Berücksichtigung von Einbringungskosten ist ausgeschlossen, wenn und soweit auf miteingebrachte Kap-Beteiligungen das Teil-/Halbeink-Verfahren anzuwenden ist, soweit Kosten auf die Übertragung der Kap-Anteile entfallen (s Tz 266a).

Tz. 253

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Als Einbringungskosten, die der Sphäre des Einbringenden zuzurechnen und bei der Ermittlung des Einbringungsgewinns abzuziehen sind, kommen (zB) in Frage

• Kosten der Rechts- und St-Beratung über die stlichen Rahmenbedingungen der Einbringung für den Einbringenden (auch, soweit auf GewSt entfallend, s u letzte Aufzählung) und Beratungskosten für die Erstellung eines Antrags auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft für die Sacheinlage (zu den Auskunftsgebühren s Tz 253b),
• Kosten für die Einbringungsbil und für den Einbringungsvertrag (differenzierend s Mühle, DStZ 2006, 63), hierzu gehören auch interne Kosten im Betrieb des Einbringenden (insbes Personalaufwand; s Urt des BFH v 15.06.2016, BStBl II 2017, 182 zum Veräußerungskostenbegriff bei den §§ 16 Abs 2 EStG, 8b Abs 2 S 2 KStG; s Ettinger, Ubg 2017, 140 unter 8.4),
• Kosten (externe und interne) für die Planungsphase und Vorbereitungsphase bei der Umw,
• Kosten (externe und interne) für die Beschl-Phase und Vollzugsphase bei der Umw, soweit der übertragende Rechtsträger betroffen ist,
• Kosten für die Formulierung von St-Klauseln für fremdbestimmte Einbringungsgewinnbesteuerung gem § 22 UmwStG,
• die bis EZ 2007 festgesetzte GewSt, die beim Einbringenden durch eine Sacheinlage anfällt. Bisher waren Veräußerungskosten nur solche Aufwendungen, die in einem unmittelbaren sachlichen Zusammenhang mit der Veräußerung/Einbringung standen (zB s Urt des BFH v 06.05.1982, BStBl II 1982, 691). Nach geänderter Rspr des BFH (s Urt des BFH v 25.01.2000, BStBl II 2000, 458) ist hingegen für die Frage, ob Aufwendungen als BA (s § 4 Abs 4 EStG) bei der Ermittlung des lfd Gewinns zu berücksichtigen oder Veräußerungskosten sind, nur auf den Veranlassungszusammenhang abzustellen. Maßgebend ist hiernach, ob "auslösendes Moment" für die betr...