Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.3.2.3 Voraussetzungen für die Bewertungseinschränkung nach § 24 Abs 2 S 2 Nr 2 UmwStG

Tz. 129b

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Die Anwendung des § 24 Abs 2 S 2 Nr 2 UmwStG setzt einen (wirksamen) Antrag auf Bewertung des Einbringungsgegenstands gem § 24 Abs 2 S 2 UmwStG unterhalb des Regelansatzes mit dem gW voraus. Bei der Neuregelung handelt es sich nämlich um die betragsmäßige Einschränkung einer Minderbewertung. Erfolgt also kein Antrag nach § 24 Abs 2 S 2 UmwStG oder ist ein solcher unwirksam (zB, weil verspätet) oder ist der gW des Einbringungsgegenstands niedriger als der Gesamt-Bw des eingebrachten BV und werden neben den neuen Anteilen auch Zusatzleistungen an den Einbringenden erbracht, ist § 24 Abs 2 S 2 Nr 2 UmwStG nicht einschlägig (dies gilt auch für § 24 Abs 2 S 4 UmwStG, der auf § 24 Abs 2 S 2 UmwStG verweist). Die Grenzen der Neuregelung sind nicht zu prüfen.

Tz. 129c

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Die Neuregelungen in § 24 Abs 2 S 2 Nr 2 und S 4 UmwStG betr die Auswirkungen von "sonstigen Gegenleistungen" (zum Begriff s Tz 60a) auf die Bewertung des Einbringungsgegenstands. Die Aktivierung von WG im Sonder-BV der Übernehmerin, die durch Einbringung der betrieblichen Sachgesamtheit tw in das stliche Sonder-BV erworben worden sind, ist keine sonstige Gegenleistung (der Einbringende behält Eigentum und stliche Zurechnung der stillen Reserven vor wie nach der Einbringung bei; er erhält also keine zusätzliche Leistung; ebenso s Rogall/Dreßler, DB 2015, 1981). Entnahmen (s § 4 Abs 1 S 2 EStG) des Einbringenden bei der Übernehmerin (auch solche im Rückbezugszeitraum) gehören ebenso nicht zu den sonstigen Gegenleistungen (können unter wirtsch Betrachtung allerdings eine Zuzahlung eines Dritten darstellen, s Tz 63). Gleiches gilt für die Verbuchung der Einbringung bei der Übernehmerin auf einem variablen (Eigen-)Kap-Konto und dem gesamthänderischen Rücklagenkonto (s Tz 108).

Tz. 129d

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Es stellt sich die Frage, ob wegen der Bezeichnung der Zusatzleistung iSd § 24 Abs 2 S 2 Nr 2 und S 3 UmwStG als "sonstige Gegenleistungen" auch Vorteile in Frage kommen, die keine WG-Qualität besitzen. Dies ist – wie bei den §§ 20, 21 UmwStG – zu verneinen (Rückschluss aus § 20 Abs 2 S 2 Nr 4 und S 4 UmwStG sowie § 20 Abs 3 S 3 UmwStG, wo "sonstige Gegenleistung" und "andere WG" synonym gebraucht werden; ebenso s Bilitewski/Heinemann, Ubg 2015, 513). Es werden folglich nur Sachen, Rechte und sonstige Vorteile erfasst, die den stlichen Begriff des WG erfüllen (zum weiten Verständnis zuletzt s Urt des BFH v 26.11.2014, BStBl II 2015, 325).

Tz. 129e

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

§ 24 Abs 2 S 2 Nr 2 und S 4 UmwStG erfasst nur die Einbringung gegen Mischentgelt; dh solche Vorgänge, bei denen eine sonstige Gegenleistungen durch die Übernehmerin gewährt werden (s Tz 60ff; ebenso s Rogall/Dreßler, DB 2015, 1981; aA s Nöcker, DB 2016, 72). Erfolgt eine Zuzahlung durch einen Dritten (s Tz 62) liegt ein von § 24 Abs 1 UmwStG zu trennender Veräußerungsvorgang nach allgemeinen (Realisierungs-)Grundsätzen vor (s Tz 6, s Tz 62, s Tz 63). Mangels Einbringungstatbestand iSd § 24 Abs 1 UmwStG kommt hier insoweit auch § 24 Abs 2 UmwStG nicht zur Anwendung.