Frotscher/Drüen, KStG § 14 Aktiengesellschaft oder Komma ... / 7.2.3 Formwechsel des Organträgers

Rz. 966

Bei einem Formwechsel des Organträgers nach § 190 UmwG bleibt dieser, wenn auch in einem anderen Rechtskleid, bestehen.^[1] Die Rechtssubjekte sind identisch, es tritt also handelsrechtlich kein Vermögensübergang ein. Der Ergebnisabführungsvertrag bleibt daher unverändert bestehen. Auch hinsichtlich der Anteile an den Tochtergesellschaften tritt kein Eigentümerwechsel ein. Der Formwechsel des Organträgers berührt die steuerliche Wirksamkeit des Ergebnisabführungsvertrags und die finanzielle Eingliederung, und damit die Organschaft nicht.^[2] Andererseits ermöglicht ein Formwechsel keine Neugründung der Organschaft, wenn diese nicht auch unabhängig von dem Formwechsel möglich gewesen wäre. Eine Ausnahme besteht lediglich dann, wenn eine vermögensverwaltende Körperschaft, die Organträger ist, in eine Personengesellschaft umgewandelt wird. Eine vermögensverwaltende Personengesellschaft ist mangels eines gewerblichen Unternehmens nicht als Organträger geeignet, sodass die Organschaft endet.

Rz. 967

Der Umwandlungssteuererlass^[3] enthält jedoch einige Einschränkungen dieser Grundsätze, die jedoch im Ergebnis nicht gerechtfertigt sind. So verweist der Erlass auf die Ausführungen in Org. 02 und Org. 05. In Org. 02 wird das Weiterbestehen der Organschaft von dem Eintritt in die steuerliche Rechtsstellung abhängig gemacht. Beim Formwechsel bleibt die Identität des Rechtsträgers jedoch bestehen, sodass es einer entsprechenden Anwendung der steuerlichen Gesamtrechtsfolge nicht bedarf. Durch den Verweis auf Org. 05 werden für die steuerlichen Ausgleichsposten die für die Verschmelzung geltenden Regeln für entsprechend anwendbar erklärt. Sollte daraus zu schließen sein, dass beim Formwechsel für die Fortsetzung der Organschaft und die Beibehaltung der organschaftlichen Ausgleichsposten dieselben Grundsätze gelten sollen wie bei einer Verschmelzung, wäre dies unrichtig. Der Formwechsel führt weder zu einem Vermögensübergang noch zu einem Wechsel der Identität des Rechtsträgers. Die gegenteilige steuerliche Fiktion ändert nichts daran, dass der formwechselnde Rechtsträger rechtlicher und wirtschaftlicher Eigentümer der Organbeteiligung bleibt und der Ergebnisabführungsvertrag fortbesteht. Die weitere Einschränkung des BMF hinsichtlich der Neuschaffung der Voraussetzungen für die Organschaft durch Verweis auf Org. 03 ist nicht recht verständlich, da der formwechselnde Rechtsträger durch den Formwechsel keine Wirtschaftsgüter, und damit auch keine Beteiligung, erwirbt, die Voraussetzungen einer Organschaft durch den Formwechsel also nicht neu geschaffen werden können.^[4]

Rz. 968

Wird der Organträger im Lauf eines Wirtschaftsjahrs formwechselnd in eine andere Unternehmensform umgewandelt (Körperschaft in Personengesellschaft, Personengesellschaft in Körperschaft), ist dem Rechtsträger am Ende des Wirtschaftsjahrs das gesamte Einkommen der Organgesellschaft zuzuordnen und, je nach Lage des Falls, der ESt oder KSt bei den Gesellschaftern zu unterwerfen. Es erfolgt also keine zeitanteilige Aufteilung.

Rz. 969

Da der Formwechsel die Identität des Rechtsträgers unberührt lässt, stellt er keinen wichtigen Grund für die Kündigung oder Aufhebung des Ergebnisabführungsvertrags dar.^[5] Die Kündigung oder Aufhebung ist daher nur unschädlich, wenn die Mindestlaufzeit von 5 Jahren eingehalten worden ist. Das gilt allerdings nur, wenn infolge des Formwechsels nicht die Eigenschaft, Organträger zu sein, entfällt. Das kann der Fall sein, wenn eine vermögensverwaltende Körperschaft in eine vermögensverwaltende Personengesellschaft formwechselnd umgewandelt wird und dann kein "gewerbliches Unternehmen" mehr vorliegt. Der Wegfall der Organträgereigenschaft ist m. E. ein wichtiger Grund für die Kündigung oder Aufhebung des Ergebnisabführungsvertrags, sodass die Nichteinhaltung der Mindestlaufzeit von 5 Jahren nicht schadet.

[1] § 202 Abs. 1 Nr. 1 UmwG.

[2] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978 – b/08/10001, BStBl I 2011, 1313, Org. 10; E-UmwStE Stand 11.10.2023, IV C 2 – S 1978/19/10001 :013, Org. 10; Brink, in Schnitger/Fehrenbacher, KStG, 2. Aufl. 2018, § 14 KStG Rz. 208; Dötsch, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, Anh. 1 UmwStG Rz. 29; Müller, BB 2002, 157.

[3] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978 – b/08/10001, BStBl I 2011, 1313, Org. 10; E-UmwStE Stand 11.10.2023, IV C 2 – S 1978/19/10001 :013, Org. 10; Verweis auf Org. 05 jedoch gestrichen..

[4] Zur Kritik auch Brink, in Schnitger/Fehrenbacher, KStG, 2. Aufl. 2018, § 14 KStG Rz. 208.

[5] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978 – b/08/10001, BStBl I 2011, 1313, Org. 12; E-UmwStE Stand 11.10.2023, IV C 2 – S 1978/19/10001 :013, Org. 12.