Frotscher/Drüen, UmwStG § 1 Anwendungsbereich und Begrif ... / 2.3.3 Fortfall der Maßgeblichkeit

Rz. 61

Eine wesentliche Änderung im UmwStG 2006 betrifft den Grundsatz der Maßgeblichkeit. Die Beibehaltung der Buchwerte im Rahmen der Umwandlung bzw. der Ansatz von Zwischenwerten oder des gemeinen Werts ist nicht mehr davon abhängig, dass auch unternehmensrechtlich eine entsprechende Bewertung erfolgt. Der Grundsatz der Maßgeblichkeit wird daher aufgrund der Wahlrechte des UmwStG durchbrochen. Der Stpfl. kann daher steuerrechtlich die Bewertung unabhängig von der Handelsbilanz vornehmen. Wird dagegen im Rahmen der Umwandlung der Buchwert angesetzt, gilt der Grundsatz der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz uneingeschränkt. Die Buchwerte können nur dann unabhängig von der Handelsbilanz ermittelt werden, wenn dies durch steuerliche Vorschriften zugelassen ist.

Rz. 62 einstweilen frei

Rz. 63

Unternehmensrechtlich sind bei der Verschmelzung, und über § 125 UmwG auch bei der Spaltung, in der Übertragungsbilanz nach § 17 Abs. 2 S. 2 UmwG die Vorschriften der §§ 238ff. HGB anzuwenden. Das bedeutet, dass unternehmensrechtlich grundsätzlich die Buchwerte anzusetzen sind. Stille Reserven können nur aufgedeckt werden, wenn ein Realisierungstatbestand erfüllt wird; die Umwandlung allein ist kein solcher Realisierungstatbestand. Ein Wahlrecht besteht insoweit nicht.

Rz. 64

Für die Übernahmebilanz des übernehmenden Rechtsträgers bestimmt § 24 UmwG, dass die übertragenen Wirtschaftsgüter mit den Anschaffungskosten anzusetzen sind; dabei können auch die Buchwerte des übertragenden Rechtsträgers als Anschaffungskosten zugrunde gelegt werden. Der übernehmende Rechtsträger hat für den Ansatz in der Handelsbilanz daher de facto ein Wahlrecht. Er kann die tatsächlichen Anschaffungskosten, aber auch die Buchwerte als (fiktive) Anschaffungskosten ansetzen.

Rz. 64a

Eine Wertverknüpfung zwischen der Übertragungs- und der Übernahmebilanz besteht unternehmensrechtlich nicht.

Rz. 65

Die Aufgabe des Maßgeblichkeitsgrundsatzes für Umwandlungen hat erhebliche Folgen für die Bilanzierung in den Folgejahren. Die Fortführung der bei der Umwandlung angesetzten Werte verursacht für längere Zeit Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz: Insoweit ist der Maßgeblichkeitsgrundsatz nicht nur für die Umwandlungsbilanzen, sondern auch für die laufenden Gewinnermittlungsbilanzen eingeschränkt. Dies ergibt sich nunmehr aus der Aufgabe der "umgekehrten Maßgeblichkeit". Nach § 5 Abs. 1 EStG gilt die Maßgeblichkeit dann nicht, wenn steuerrechtlich zulässigerweise in Ausübung eines Wahlrechts ein anderer Ansatz gewählt "wird oder wurde". Durch die Verwendung des Begriffs "wurde" ist klargestellt, dass die Ausübung eines Wahlrechts nicht nur im Ausübungsjahr zu einem von der Handelsbilanz abweichenden Ansatz führen darf, sondern dass dieser Ansatz auch in den Folgejahren beizubehalten bzw. fortzuentwickeln ist. Der BFH^[1] hat bereits zum UmwStG 2002 die damalige Verwaltungsauffassung zur "phasenverschobenen Wertaufholung" als "sinnwidrig" bezeichnet. Uneingeschränkt gilt der Maßgeblichkeitsgrundsatz daher erst dann wieder, wenn sich die Unterschiede zwischen handels- und steuerbilanzieller Bewertung durch Abschreibung oder Ausscheiden der entsprechenden Wirtschaftsgüter ausgeglichen haben, was bei nicht abschreibbaren Wirtschaftsgütern u. U. nie der Fall sein wird.

Rz. 66 – 67 einstweilen frei

[1] BFH v. 5.6.2007, I R 97/06, BStBl II 2008, 650, BFH/NV 2007, 2220; zur Diskussion vor Aufgabe der umgekehrten Maßgeblichkeit Teiche, DStR 2008, 1757; Behrens, BB 2009, 318.