Frotscher/Geurts, EStG § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen / 3.5.3.5 Sonstige selbstständige Gebäudeteile

Rz. 131

Stehen verschiedene Teile eines Gebäudes in jeweils unterschiedlichem Nutzungs- und Funktionszusammenhang, so sind steuerlich so viele selbstständige Wirtschaftsgüter anzunehmen, als Gebäudeteile in unterschiedlichem Nutzungs- und Funktionszusammenhang genutzt werden. Jeweils selbstständiger Nutzungs- und Funktionszusammenhang liegt vor bei eigenbetrieblicher Nutzung, fremdbetrieblicher Nutzung, Nutzung zu eigenen Wohnzwecken und Nutzung zu fremden Wohnzwecken.^[1] Dabei werden Wohnräume, die als Dienst- oder Werkswohnung den Wohnzwecken von Arbeitnehmern des Stpfl. dienen, zu den eigenbetrieblich genutzten Gebäudeteilen gerechnet. Vermietung zu hoheitlichen oder gemeinnützigen Zwecken oder an einen Berufsverband führt zu fremdbetrieblicher Nutzung.^[2]

Der Gesetzgeber hat diese Rspr. der Vorschrift des § 7 Abs. 5a EStG zugrunde gelegt, wonach die Abschreibungsregeln auf selbstständige Gebäudeteile entsprechend anzuwenden sind.

Für die Aufteilung einheitlicher Anschaffungskosten auf mehrere selbstständige Gebäudeteile gelten die Grundsätze der Kaufpreisaufteilung entsprechend (vgl. § 6 Rz. 152ff.); danach ist der von den Parteien vorgenommenen Kaufpreisaufteilung im Zweifel zu folgen.^[3]

Rz. 132

Innerhalb der verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhänge bilden alle Teile des Gebäudes ein einheitliches Wirtschaftsgut, auch wenn die in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehenden Teile nicht zusammenhängen. Dient ein Gebäudeteil daher ausschließlich eigenbetrieblichen Zwecken, so ist eine weitere Aufteilung auch dann nicht vorzunehmen, wenn er im Rahmen mehrerer selbstständiger (eigener) Betriebe genutzt wird (vgl. BFH v. 29.9.1994, III R 80/92, BStBl II 1995, 72: Einheitlichkeitsgrundsatz; vgl. jedoch Rz. 135). Es sind also bei einem (im Alleineigentum stehenden; sonst vgl. Rz. 138) Gebäude maximal vier unterschiedliche Nutzungs- und Funktionszusammenhänge und damit vier Wirtschaftsgüter möglich.

Praxis-Beispiel

Der Stpfl. nutzt die erste und vierte Etage seines Gebäudes zu eigenbetrieblichen Zwecken. Die zweite und fünfte Etage sind zur fremdbetrieblichen Nutzung, die dritte Etage ist zu fremden Wohnzwecken vermietet.

Steuerlich liegen drei Wirtschaftsgüter vor. Die erste und vierte Etage stehen wegen der eigenbetrieblichen Nutzung, die zweite und fünfte Etage wegen der fremdbetrieblichen Nutzung jeweils in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang und bilden jeweils ein Wirtschaftsgut. Die dritte Etage steht in dem Nutzungs- und Funktionszusammenhang der Nutzung zu fremden Wohnzwecken und bildet ebenfalls ein selbstständiges Wirtschaftsgut.

Eine über den einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang hinausgehende Unterteilung in selbstständige Einheiten ist nicht möglich. Dieser Einheitlichkeitsgrundsatz hat zur Folge, dass in gleichem Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehende Gebäudeteile, da sie ein einheitliches Wirtschaftsgut bilden, nur einheitlich dem Privatvermögen oder dem (notwendigen oder gewillkürten) Betriebsvermögen zugeordnet werden können.

Rz. 133

Von selbstständigen Wirtschaftsgütern ist bei gleichen Nutzungsverhältnissen jedoch dann auszugehen, wenn das Gebäude (der Gebäudeteil) nach dem WEG in Teileigentum aufgeteilt wurde. Jedes Teileigentum bildet ein selbstständiges Wirtschaftsgut, das wiederum nach dem jeweiligen Nutzungs- und Funktionszusammenhang in bis zu vier Wirtschaftsgüter unterteilt werden kann.^[4]

Rz. 134

Die durch den jeweils einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang gebildeten selbstständigen Gebäudeteile können bei Mitunternehmerschaften gewillkürtes oder notwendiges Sonderbetriebsvermögen sein.^[5]

Rz. 135

Der Einheitlichkeitsgrundsatz (vgl. Rz. 132), der bedeutet, dass alle in dem gleichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehenden Gebäudeteile ein einheitliches Wirtschaftsgut bilden, ist jedoch gelockert worden.^[6] Der Einheitlichkeitsgrundsatz gilt danach uneingeschränkt nur für die erstmalige Begründung des Nutzungs- und Funktionszusammenhangs und damit für die Zuordnung zu dem einheitlichen Wirtschaftsgut von vornherein. Bei der erstmaligen Begründung des Nutzungs- und Funktionszusammenhangs können daher in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehende Gebäudeteile nicht unterschiedlich dem Privatvermögen und dem (gewillkürten) Betriebsvermögen zugeordnet werden. Kommt es später zu einer Änderung des Nutzungs- und Funktionszusammenhangs, sind die Grundsätze über Einlage und Entnahme zu berücksichtigen, die der Zuordnung des Gebäudeteils zu einem einheitlichen Wirtschaftsgut aufgrund eines einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhangs vorgehen. In der Nutzungsänderung allein liegt keine Entnahme- oder Einlagehandlung (vgl. Rz. 321). Wenn bei einer Änderung des Nutzungs- und Funktionszusammenhangs die Zusammenfassung der dann gleich genutzten Gebäudeteile zu einer Entnahme oder Einlage führen würde, kann eine solche Zusammenfassung wegen des Vorrangs der Einlage- und Entnahmegrundsätze und mang...