Weilbach, GrEStG § 23 Anwendungsbereich / 4 Zeitlicher Anwendungsbereich der Neuregelung des § 1 Abs. 2 a (a. F.) und der damit verbundenen Neuregelungen nach dem Jahressteuergesetz 1997 (§ 23 Abs. 3)

Rz. 4

Durch das Jahressteuergesetz 1997 vom 20.12.1996 (BStBl I, 1523) hat das Grunderwerbsteuerrecht gravierende Modifizierungen erfahren. Die wesentlichste dieser Rechtsänderungen betrifft den neu eingeführten – inzwischen erneut geänderten – Tatbestand des § 1 Abs. 2 a GrEStG (a. F.), wonach die vollständige oder wesentliche Änderung des Gesellschafterbestands einer Personengesellschaft mit Grundbesitz unter bestimmten Voraussetzungen der Steuer unterliegt. Dieser neu geschaffene Gesetzestatbestand hatte eine Reihe weiterer Neuregelungen zur Folge. Diese betrafen die Bemessung der Gegenleistung (§ 9 Abs. 1 Nr. 8 GrEStG), die Steuerschuldnerschaft (§ 13 Nr. 6 GrEStG), die Rückgängigmachung eines Erwerbsvorgangs (§ 16 Abs. 5 GrEStG), die einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen (§ 17 Abs. 3 Nr. 2 GrEStG) sowie die Anzeigepflichten (§ 19 Abs. 1 Nr. 3 a GrEStG). Alle diese durch das JStG 1997 erfolgten Änderungen sind nach § 23 Abs. 3 GrEStG erstmals auf Rechtsgeschäfte anzuwenden, die die Voraussetzungen des § 1 Abs. 2 a GrEStG nach dem 31. Dezember 1996 erfüllen. Es muss sich also um auf die Veränderung der Beteiligungsverhältnisse einer grundbesitzenden Personengesellschaft gerichtete Rechtsgeschäfte handeln, die nach dem genannten Zeitpunkt abgeschlossen worden sind. Entsprechende, vor dem 1.1.1997 abgeschlossene Rechtsgeschäfte erfüllen den Tatbestand des § 1 Abs. 2 a GrEStG a. F. nicht und können daher auch nicht in die Gesamtschau mit späteren, auf die Änderung der Beteiligungsverhältnisse abzielenden Rechtsakten einbezogen werden. Der Tatbestand des § 1 Abs. 2 a GrEStG a. F. war demnach bei einer in mehreren Teilakten vollzogenen vollständigen oder wesentlichen Änderung der Beteiligungsverhältnisse nur erfüllt, wenn alle diese Teilakte nach dem 31.12.1996 stattgefunden haben (vgl. BFH v. 8.11.2000, BStBl 2001 II, 422). Der BFH hat seine Rechtsauffassung u. a. auf verfassungsrechtliche Überlegungen gestützt. Seiner Ansicht nach bedarf es einer ausdrücklichen und klaren gesetzlichen Regelung und besonderer Rechtfertigung, wenn der Gesetzgeber ein in der Vergangenheit liegendes Verhalten nachträglich in einen neu geschaffenen Steuertatbestand einbeziehen will. Dies gelte unabhängig davon, ob die gesetzliche Neuregelung als echte oder unechte Rückwirkung im Sinne der Rechtsprechung des BVerfG anzusehen sei.

Die Finanzverwaltung war zunächst gegenteiliger Rechtsauffassung (vgl. Tz. 5 der gleich lautenden Ländererlasse v. 24.6.1998, BStBl 1998 I, 925 und vom 7.2.2000, BStBl I, 344), hat sich dann aber doch der BFH-Rechtsprechung angeschlossen (vgl. Tz. 5 der gleich lautenden Ländererlasse v. 26.2.2003, BStBl I, 271). Dieser Rechtsprechung des BFH kommt allerdings nach Auffassung der Finanzverwaltung für Rechtsvorgänge, die unter die am 1.1.2000 in Kraft getretene Neufassung des § 1 Abs. 2 a GrEStG (i. d. F. des Art. 15 Nr. 1 Buchst. a des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002) fallen, keine Bedeutung zu (vgl. Tz. 1 und 5 der gleich lautenden Ländererlasse v. 26.2.2003 a. a. O.)