BFH Urteil vom 05.02.1988 - III R 21/87 | Steuer Office Kanzlei-Edition | Steuern

Entscheidungsstichwort (Thema)

Ausbildungsfreibetrag bei auswärtiger Unterbringung eines Kindes geschiedener oder getrennt lebender Eltern

Leitsatz (amtlich)

Für ein Kind geschiedener oder getrennt lebender Eltern ist ein Ausbildungsfreibetrag wegen auswärtiger Unterbringung nur zu gewähren, wenn das Kind aus dem Haushalt beider Elternteile (räumlich und hauswirtschaftlich) ausgegliedert ist.

Normenkette

EStG 1981 § 33a Abs. 2 S. 1 Nr. 2, Abs. 2 Nr. 2

Verfahrensgang

FG München (Entscheidung vom 11.11.1986; Aktenzeichen II 257/83 E)

Tatbestand

I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist seit dem 11.Juli 1979 geschieden. Aus der Ehe ist u.a. der am 21.Juni 1964 geborene Sohn B hervorgegangen. Das Sorgerecht über ihn soll nach dem Vortrag im Klageverfahren dem Kläger übertragen worden sein. B wohnte im Streitjahr 1981 vom 1.September bis zum 31.Dezember (gleichwohl) bei seiner Mutter, der geschiedenen Ehefrau des Klägers, in A. Der Kläger selbst hatte seinen Wohnsitz im Zuständigkeitsbereich des Beklagten und Revisionsklägers (Finanzamt --FA--) beibehalten. Er bezog für B während des ganzen Jahres 1981 Kindergeld.

Der Kläger begehrte in der Einkommensteuererklärung 1981 die Berücksichtigung eines zeitanteiligen Ausbildungsfreibetrages für B gemäß § 33a Abs.2 Satz 1 Nr.2 (i.V.m. § 52 Abs.24) des Einkommensteuergesetzes (EStG) 1981. Das FA lehnte dies --auch in der Einspruchsentscheidung-- ab. Es vertrat unter Hinweis auf Abschn.191 Abs.5 Satz 5 der Einkommensteuer- Richtlinien (EStR) 1981 die Auffassung, B sei nicht auswärtig untergebracht gewesen.

Die Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) schloß in seiner in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1987, 247 veröffentlichten Entscheidung aus § 33a Abs.2 Satz 1 Nr.1 EStG 1981, daß jede Unterbringung außerhalb des Haushalts des die übrigen gesetzlichen Voraussetzungen erfüllenden Steuerpflichtigen für die Gewährung von Ausbildungsfreibeträgen eine auswärtige sei. Denn der Begriff der auswärtigen Unterbringung in § 33a Abs.2 Satz 1 Nr.1 Buchst.b EStG 1981 stehe in Konkurrenz zur Unterbringung "im Haushalt des Steuerpflichtigen" in Buchst.a derselben Vorschrift und müsse daher aus dem dortigen Wortlaut abgeleitet werden. Weiter werde der Begriff in § 33a Abs.2 Satz 1 Nr.2 EStG 1981 im selben Sinn verwendet wie in Satz 1 Nr.1 Buchst.b.

Mit der vom FG zugelassenen Revision rügt das FA die Verletzung von § 33a Abs.2 Satz 1 Nr.2 EStG 1981.

Es beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

II. Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs.3 Nr.1 der Finanzgerichtsordnung --FGO---).

Nach § 33a Abs.2 Satz 1 Nr.2 EStG 1981 wird für ein unter 18 Jahre altes Kind ein Ausbildungsfreibetrag nur gewährt, wenn das Kind auswärtig untergebracht ist. Der Sohn B des Klägers und seiner geschiedenen Ehefrau erfüllte im Streitjahr diese Voraussetzung nicht.

Ein Kind ist nach Auffassung des erkennenden Senats nur "auswärtig untergebracht", wenn es aus dem Haushalt beider Elternteile (räumlich und hauswirtschaftlich) ausgegliedert ist. Der Senat schließt dies aus Wortlaut und Sinn des § 33a Abs.2 Satz 1 Nr.2 EStG (1981).

1. Anders als das FG interpretiert der Senat den Begriff "auswärtig untergebracht" unmittelbar aus der ihn enthaltenden Vorschrift. Das FG hat seine Bedeutung zu Unrecht aus einer Gegenüberstellung mit der in § 33a Abs.2 Satz 1 Nr.1 Buchst.a EStG 1981 gebrauchten Formulierung ("im Haushalt des Steuerpflichtigen") abgeleitet.

Bis zum Veranlagungszeitraum 1977 wurde ein Ausbildungsfreibetrag überhaupt nur bei auswärtiger Unterbringung des Kindes gewährt. § 33a Abs.2 war durch das Gesetz zur Neuordnung von Steuern vom 16.Dezember 1954 (BGBl I 1954, 373, BStBl I 1954, 575) in das EStG 1955 eingefügt worden, um "die besonderen Aufwendungen, die sich bei auswärtiger Berufsausbildung" regelmäßig ergeben, auch gesondert zu berücksichtigen (BTDrucks 2/481 S.92 f.; s. auch das Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 5.November 1982 VI R 47/79, BFHE 137, 42, BStBl II 1983, 109). Erst das Einkommensteuerreformgesetz (EStRG) vom 5.August 1974 (BGBl I 1974, 1769, BStBl I 1974, 530) führte --mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 1977 (s. § 52 Abs.22 EStG 1975)-- eine Differenzierung nach Alter und Unterbringungsort ein. Der Senat teilt angesichts dieser Rechtsentwicklung die Auffassung der Finanzverwaltung (s. insbesondere Abschn.191 Abs.4 Satz 2 der EStR 1984), daß --anders als vom FG angenommen-- der Begriff der Unterbringung "im Haushalt des Steuerpflichtigen" in § 33a Abs.2 Satz 1 Nr.1 Buchst.a EStG (1981) aus der Formulierung in Buchst.b dieser Vorschrift abgeleitet werden müsse, und nicht umgekehrt. Danach liegt eine Unterbringung im Haushalt des Steuerpflichtigen immer dann vor, wenn die Voraussetzungen des § 33a Abs.2 Satz 1 Nr.1 Buchst.b oder Nr.2 EStG (1981) nicht gegeben sind (so auch Oepen in Blümich/Falk, Einkommensteuergesetz, 12.Aufl., § 33a Anm.V 2).

2. Bereits der Wortlaut des § 33a Abs.2 Satz 1 Nr.2 EStG 1981 deutet darauf hin, daß "auswärtig untergebracht" die Unterbringung eines Kindes bei fremden Dritten meint. Solche werden aber Ehegatten weder durch eine Trennung i.S. des § 1567 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) noch durch eine Scheidung. Abgesehen von regelmäßig zwischen ihnen selbst fortbestehenden Verpflichtungen unterschiedlichster Art bleibt vor allem die jeweilige Verwandtschaft zum Kind erhalten. Insbesondere erlischt diesem gegenüber nicht die Verpflichtung zur Unterhaltsgewährung gemäß § 1601 BGB. Das gilt auch für den Elternteil, dem das Sorgerecht nicht (mehr) zusteht. Denn die Unterhaltspflicht zwischen Eltern und Kindern beruht allein auf dem verwandtschaftlichen Verhältnis (s. z.B. Palandt, Bürgerliches Gesetzbuch, 47.Aufl., § 1601 Anm.1).

3. Sinn und Zweck der gesetzlichen Regelung in § 33a Abs.2 Satz 1 Nr.2 EStG 1981 bestätigen die Richtigkeit der Wortlautinterpretation.

a) Die wegen der auswärtigen Unterbringung eines Kindes zu gewährenden Ausbildungsfreibeträge haben --wie bereits ausgeführt-- den Zweck, die besonderen Aufwendungen, die sich bei einer auswärtigen Berufsausbildung regelmäßig ergeben, zu berücksichtigen (s. hierzu auch das Urteil des Senats vom 6.November 1987 III R 164/85, BFHE 152, 81, BStBl II 1988, 423)). Solche Aufwendungen fallen in erster Linie für die Unterbringung und die Verpflegung des Kindes bei fremden Dritten an. Sie entstehen jedoch nicht, wenn das Kind nach der Trennung oder Scheidung seiner Eltern zu einem der beiden Elternteile zieht und mit diesem zusammenlebt. Denn die in solchen Fällen erforderliche Führung von zwei Haushalten und die damit verbundenen (Mehr-)Aufwendungen haben ihre Ursache in der Trennung oder der Scheidung der Eltern, nicht aber in der Unterbringung des Kindes bei einem Elternteil. Für sie kann daher auch keine Steuerermäßigung aufgrund von Vorschriften gewährt werden, die eine Entlastung des Steuerpflichtigen von (Ausbildungs-)Aufwendungen für seine Kinder bezwecken.

Unterbringungskosten speziell für das Kind entstehen erst, wenn es --anders als im Streitfall-- auch den Haushalt des zweiten Elternteils verläßt (s. hierzu schon das BFH-Urteil vom 10.März 1972 VI R 155/69, BFHE 105, 131, BStBl II 1972, 485).

b) An dieser Rechtslage hat --entgegen der Auffassung des FG-- auch das Gesetz zur Änderung und Vereinfachung des Einkommensteuergesetzes und anderer Gesetze vom 18.August 1980 (BGBl I 1980, 1537, BStBl I 1980, 581) nichts geändert. Dadurch wurde zwar das Erfordernis der (auswärtigen) Unterbringung "zur Berufsausbildung" --mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 1980 (s. § 52 Abs.24 EStG 1981)-- fallengelassen. Doch war damit keine Änderung der Anforderungen verbunden, die an die Bejahung einer auswärtigen Unterbringung eines Kindes als solcher zu stellen waren. Der Gesetzgeber wollte lediglich auf die Prüfung des Anlasses der auswärtigen Unterbringung verzichten und insoweit eine Rechtsvereinfachung erreichen. Außerdem sollte das EStG in diesem Punkt der Regelung in § 13 Abs.2 des Bundesausbildungsförderungsgesetzes (BAföG) angeglichen werden (so die Begründung zu Art.1 Nr.12 --§ 33a Abs.2 EStG-- des Gesetzentwurfs, BTDrucks 8/3688 S.19). Nach § 13 Abs.2 BAföG wurde bereits damals ein erhöhter Bedarf eines Studierenden anerkannt, wenn er nicht bei seinen Eltern wohnte, ohne daß es auf die Gründe der auswärtigen Unterbringung angekommen wäre. Mit "Eltern" im Sinne dieser Vorschrift war und ist nach allgemeiner Meinung aber stets auch ein Elternteil gemeint, wenn die Eltern nicht mehr zusammenleben und der Studierende bei dem anderen Elternteil wohnt (so schon Urteil des Bundesverwaltungsgerichts --BVerwG-- vom 24.November 1977 5 C 68.76, BVerwGE 55, 54; s. neuerdings Urteil des BVerwG vom 2.Juli 1987 5 C 44/84, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 1988, 155). Daraus folgt, daß es keinesfalls in der Absicht des Gesetzgebers lag, einen Ausbildungsfreibetrag wegen auswärtiger Unterbringung auch dann zu gewähren, wenn das Kind bei einem Teil seiner nicht mehr zusammenlebenden Eltern wohnt.

c) Bei der vom Senat vorgenommenen Gesetzesauslegung wird außerdem erreicht, daß es auch bei der Aufteilung eines Freibetrags für ein über 18 Jahre altes Kind gemäß § 33a Abs.2 Sätze 4 bis 7 EStG 1981 nur einen einheitlichen Freibetrag gibt (s. hierzu insbesondere Kanzler in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, 19.Aufl., § 33a EStG Anm.233; Krudewig, Finanz-Rundschau --FR-- 1982, 408, 409, sowie Sunder-Plassmann in Littmann/Bitz/Meincke, Das Einkommensteuerrecht, 14.Aufl., § 33a Anm.57).

4. Das vom erkennenden Senat gefundene Ergebnis schließt --wenn auch mit anderer Begründung-- an die Rechtsprechung des VI.Senats des BFH (s. insbesondere die Urteile vom 25.Oktober 1957 VI 175/56 U, BFHE 65, 546, BStBl III 1957, 444, und vom 28.Februar 1968 VI R 329/67, BFHE 92, 94, BStBl II 1968, 494) an und steht im Einklang mit der weitaus überwiegenden Meinung im Schrifttum (s. außer Kanzler in Herrmann/Heuer/Raupach, a.a.O.; Krudewig, a.a.O.; Oepen in Blümich/Falk, a.a.O., und Sunder-Plassmann, a.a.O., auch Gericke in Hartmann/Böttcher/Nissen/Bordewin, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 33a Rdziff.15 d; Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Ausbildungsfreibetrag, Anm.C II; Oeftering/Görbing, Das gesamte Lohnsteuerrecht, § 33a Anm.38, und Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 6.Aufl., § 33a Anm.4 c; anderer Ansicht im wesentlichen nur Fitsch in Lademann/Söffing/Brockhoff, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 33a Anm.73).