Frotscher/Geurts, EStG § 10a Zusätzliche Altersvorsorge / 7 Verfahren im Fall der Ehegatten- oder Lebenspartnerbesteuerung (§ 10a Abs. 3 EStG)

Rz. 78

Gehören beide Ehegatten oder eingetragene Lebenspartner (Rz. 33f) zum begünstigten Personenkreis des § 10a EStG, so besitzt jeder Ehegatte auch im Fall der Zusammenveranlagung nach §§ 26 Abs. 1, 26b EStG einen eigenen Zulageanspruch nach Abschn. XI (§ 79 S. 1 u. 2 EStG). Eine "Zusammenveranlagung" im Bereich der Altersvorsorgezulage gibt es nicht. Daraus folgt, dass auch im Bereich des § 10a EStG jeder Ehegatte einen eigenen Anspruch auf Sonderausgabenabzug besitzt und geltend machen kann (§ 10a Abs. 3 S. 1 EStG). Genauso, wie jeder Ehegatte zulageberechtigt ist, kann er auch seine begünstigten Beiträge im Rahmen des Höchstbetrags geltend machen. Jeder Ehegatte kann den Höchstbetrag des § 10a Abs. 1 EStG ausschöpfen. Überschießende Beiträge oder nicht verbrauchtes Höchstbetragsvolumen eines Ehegatten können nicht auf den anderen übertragen werden^[1], denn es gibt keinen gemeinsamen verdoppelten Höchstbetrag. Allerdings kann die Günstigerprüfung im Fall der Zusammenveranlagung nur für beide Ehegatten gemeinsam durchgeführt werden, weil die Steuerprogression von den Besteuerungsgrundlagen beider beeinflusst wird. Der (gemeinsame) Steuerermäßigungsmehrbetrag wird jedoch zur gesonderten Feststellung auf beide aufgeteilt (Rz. 84ff.).­

Rz. 79

Der durch das JStG 2007 v. 13.12.2006^[2] klarstellend^[3] ursprünglich eingefügte Abs. 3 S. 3 wurde durch das BeitrRLUmsG vom 7.12.2011^[4] inhaltlich unverändert zu Abs. 3 S. 5 und stellt sicher, dass bei der Veranlagung von Ehegatten, die beide unmittelbar zulageberechtigt sind und Altersvorsorgebeiträge nach § 82 EStG geleistet haben, die ihnen zustehenden Ansprüche auf Altersvorsorgezulage bei der Günstigerprüfung zu berücksichtigen sind. Dies gilt auch dann, wenn nur einer der Ehegatten den Sonderausgabenabzug seiner Aufwendungen beantragt.^[5] Werden die Ehegatten nicht nach § 26 Abs. 1, § 26b EStG zusammenveranlagt, wird der Sonderausgabenabzug wie bei einer Einzelveranlagung unter Ansatz der vom jeweiligen Ehegatten getätigten Aufwendungen und der ihm zustehenden Zulage geprüft.^[6]

Rz. 80

Gehört im Fall der Zusammenveranlagung ein Ehegatte nicht zum begünstigten Personenkreis, so hat er einen – wenn auch abgeleiteten – Zulageanspruch, wenn

• ein auf seinen Namen lautender Vorsorgevertrag besteht
• und er zugunsten dieses Altersvorsorgevertrags im jeweiligen Beitragsjahr einen Mindestbeitrag von 60 EUR geleistet hat (§ 79 S. 2 EStG).

Da er aber nicht zum begünstigten Personenkreis nach § 10a EStG gehört, steht ihm kein Sonderausgabenabzug zu.^[7] Soweit allerdings Beiträge auf den Vertrag des nicht begünstigten Ehegatten geleistet werden, was über den obligatorischen Mindestbeitrag hinaus (Rz. 80b)^[8] zur Erlangung der Zulage nicht erforderlich ist (§ 79 EStG Rz. 17), können diese im Rahmen des dem begünstigten Ehegatten zustehenden Höchstbetrags als Sonderausgaben geltend gemacht werden. § 10a Abs. 1 S. 1 EStG setzt zwar grds. voraus, dass der Berechtigte die Altersvorsorgebeiträge auf seinen Vertrag leistet (Rz. 57). § 10a Abs. 3 S. 2 EStG ordnet indes die Einbeziehung der vom nicht begünstigten Ehegatten auf seinen Vertrag geleisteten Beiträge ausdrücklich an. Allerdings ist in diesem Fall der dem nicht begünstigten Ehegatten zustehende Anspruch auf Zulage (der Grund- und ggf. Kinderzulage umfasst), sowohl bei der Günstigerprüfung zu berücksichtigen als auch nach § 10a Abs. 2 S. 1 i. V. m. Abs. 3 S. 2 EStG zur tariflichen ESt hinzuzurechnen.

Sind Altersvorsorgebeiträge eines nicht unmittelbar abzugsberechtigten Stpfl. aufgrund der unmittelbaren Zulageberechtigung seines Ehegatten gem. § 10a Abs. 3 S. 2 EStG zu Recht als Sonderausgaben abgezogen worden, berechtigt eine Mitteilung der ZfA zur fehlenden Zulageberechtigung dieses Stpfl. das FA nicht gem. § 91 Abs. 1 S. 4 EStG^[9], diese Altersvorsorgebeiträge ohne eigene Prüfung im Rahmen einer Änderung der Steuerfestsetzung unberücksichtigt zu lassen. Die Mitteilung der ZfA ist im Verhältnis zum ESt-Bescheid weder ein Grundlagenbescheid noch kommt ihr eine dem Grundlagenbescheid ähnliche Wirkung zu (vgl. aber zur Rechtslage ab 1.1.2024 Rz. 80a).^[10]

Rz. 80a

Diese Rechtslage änderte sich ab dem 1.1.2024. Zwar bleibt die Regelung in § 91 Abs. 1 S. 4 EStG im neuen § 91 Abs. 1 S. 3 EStG inhaltlich unverändert erhalten, allerdings bestimmt die Neuregelung in § 91 Abs. 1 S. 4 EStG^[11] nun ausdrücklich, dass wenn die Zulage von der ZfA unanfechtbar festgesetzt worden ist, diese gesondert festgesetzten Besteuerungsgrundlagen für das FA bindend und auch der gesonderten Feststellung nach § 10a Abs. 4 EStG zugrunde zu legen sind. Mit dieser Änderung soll ausdrücklich die geschilderte Rspr. des BFH (Rz. 80) ausgehebelt werden. Eine eigene Prüfkompetenz des FA bleibt nur für die Fälle, in denen noch kein bestandskräftiger Verwaltungsakt vorliegt.^[12]

Rz. 80b

Durch das BeitrRLUmsG vom 7.12.2011^[13] wurde bei der mittelbaren Zulageberechtigung eines Ehegatten mit Wirkung ab Vz 2012 der obligatorische Mindestbeitrag von 60 EUR pro Beitragsj...