Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 122 Bekanntgabe des Verwaltungsakts / 3.1 Schriftliche Verwaltungsakte im Inland (§ 122 Abs. 2 Nr. 1 AO)

Rz. 150

Abs. 2 enthält eine besondere Bestimmung für den Zeitpunkt der Bekanntgabe von Verwaltungsakten durch Aufgabe zur Post. Die Vorschrift enthält unterschiedliche Bekanntgabefristen für die Bekanntgabe im Inland (Nr. 1) und die Bekanntgabe im Ausland (Nr. 2).

Die Regelung des Abs. 2 gilt nur für schriftliche Verwaltungsakte.^[1] Für elektronische Verwaltungsakte vgl. Rz. 211 ff. Von § 122 Abs. 2 AO abgesehen, gibt es keine gesetzliche Vermutung über den Zeitpunkt der Bekanntgabe. Die Bekanntgabe ist erfolgt, wenn das Schriftstück tatsächlich in den Besitz des Empfängers gelangt ist.^[2] Daher muss die Behörde bei Bekanntgabe durch persönliche Übergabe die Tatsache der Bekanntgabe und ihren Zeitpunkt beweisen. Vermutungsregelungen stehen der Behörde nicht zur Seite, auch kein prima-facie-Beweis.^[3]

Für schriftliche Verwaltungsakte ist die Form der Bekanntgabe nicht vorgeschrieben. Ausgeschlossen ist lediglich, dass schriftliche Verwaltungsakte mündlich oder durch Zeichen bekannt gegeben werden; ihre Bekanntgabe hat schriftlich, d. h. durch Übermittlung des Schriftstücks, zu erfolgen. Die Bekanntgabe kann daher durch Übergabe des Schriftstücks an Amtsstelle, durch einen Boten (z. B. Außenprüfer), aber auch durch Übergabe an Amtsstelle erfolgen.

Rz. 151

Ein Telefax ist als schriftlicher Verwaltungsakt anzusehen und unterliegt damit den Zugangsregelungen für diese Verwaltungsakte.

Die Übermittlung durch Telefax ist keine Übermittlung durch die Post i. S. d. § 122 Abs. 2 AO und auch kein elektronisches Dokument i. S. d. § 87a AO; er soll aber die Merkmale des § 122 Abs. 2a AO erfüllen.^[4] Diese Anscht erweist sich zwar für das sog. Computer-Fax als zutreffend.^[5] Für den analogen Fax-Verkehr kann die Regelung des § 122a Abs. 2a AO jedoch nicht gelten.^[6] Daher sind auf ein Telefax die Grundsätze für schriftlich erlassene Verwaltungsakte anwendbar. Daraus folgt, dass bei Übersendung durch Telefax die Sendung erst zugegangen ist, wenn sie vollständig und lesbar ausgedruckt war.^[7] Ohne Ausdruck liegt keine Bekanntgabe eines schriftlichen Verwaltungsakts vor. Zusätzlich muss die Behörde beweisen, welche Schriftstücke durch Telefax übermittelt worden waren, z. B. auch, ob die Übermittlung vollständig war und dass nicht statt der bedruckten unbedruckte Seiten übermittelt worden sind. Allerdings bietet das Absendeprotokoll, das auch eine Kopie der übermittelten Sendung enthält, mit der Angabe der Nummer des Empfängers und das damit übereinstimmende Empfangsprotokoll bei der Übermittlung durch Telefax ein Indiz für die Übermittlung.^[8]

Trägt der Empfänger vor, es sei ein anderes Schriftstück übermittelt worden, musste er darlegen, welches Schriftstück er zu diesem Zeitpunkt von der Finanzbehörde durch Telefax erhalten hat. Entsprechend kann er bei Übersendung eines unleserlichen Schriftstücks den Nachweis durch Vorlage des unleserlichen Schriftstücks führen.^[9]

[1] Vgl. § 119 AO Rz. 21 f

[2] FG Baden-Württemberg v. 26.11.1991, 4 K 100/91, EFG 1992, 705; FG des Saarlandes v. 19.8.1992, 1 K 87/92, EFG 1993, 196.

[3] BFH v. 8.7.1998, I R 17/96, BStBl II 1999, 48; OVG Lüneburg v. 14.1.2002, 12 LA 17/02, NJW 2002, 1969.

[4] AEAO zu § 122 Nr. 1.8.2; vgl. auch FG Düsseldorf v. 24.4.2008, 12 K 4730/04 E, EFG 2008, 1088; FG Köln v. 11.3.2009, 5 K 1396/05, EFG 2009, 1079.

[5] Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 122 AO Rz. 63b.

[6] A. A. Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 122 AO Rz. 63b.

[7] BFH v. 8.7.1998, I R 17/96, BStBl II 1999, 48; BFH v. 18.3.2014, VII R 9/10, BStBl II 2014, 748.

[8] Vgl. jedoch BFH v. 8.7.1998, I R 17/96, BStBl II 1999, 48, der erhebliche, aber überzogene Anforderungen an den Nachweis durch Sende- und Empfangsbericht stellt. So soll der Empfangsbericht nur ausreichen, wenn daraus hervorgeht, dass die Sendung nicht unbedruckte Seiten enthielt.

[9] FG Hamburg v. 11.12.1995, V 60/95, EFG 1996, 511; a. A. BFH v. 8.7.1998, I R 17/96, BStBl II 1999, 48.

3.1.1 Drei-Tages-Frist

Rz. 152

Schriftliche Verwaltungsakte können durch Aufgabe zur Post bekannt gegeben werden; sie gelten dann mit dem dritten Tag nach der Aufgabe zur Post als bekannt gegeben. Damit wird für das Steuerverfahren als Massenverfahren eine kostensparende und zügige Abwicklung ermöglicht. Diese Regelung ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, sondern stellt ein sachgerechtes vereinfachtes Übermittlungsverfahren dar.^[1] Die Drei-Tage-Fiktion ist dabei keine Vermutung für einen erfolgten Zugang, sondern eine echte Fiktion. Ein Zugang innerhalb der drei Tage ist daher unerheblich.^[2] Dies führt auch dazu, dass ein Widerruf innerhalb dieser drei Tage möglich ist, weil rechtlich darin ein Widerruf vor Zugang zu sehen ist.^[3] Andererseits kann der Stpfl. diese Zugangsfiktion aber auch entkräften, indem er einen späteren oder einen fehlenden Zugang geltend macht. Zu den Beweislastregelungen in diesen Fällen vgl. Rz. 164ff. Die Fiktion führt daher nicht dazu, dass ein nach der 3-Tage-Frist erfolgter Zugang nicht geltend gemacht werden kann. Eine wirkliche Fiktion in dem Sinne, dass der Zugan...