Entscheidungsstichwort (Thema)
Erlass verwirkter Säumniszuschläge zur Grunderwerbsteuer bei späterer Rückgängigmachung eines Erwerbsvorgangs
Leitsatz (NV)
Die Erhebung verwirkter Säumniszuschläge zur Grunderwerbsteuer ist nicht sachlich unbillig, wenn die in Bestandskraft erwachsene Grunderwerbsteuerfestsetzung später gemäß § 16 Abs. 1 GrEStG aufgehoben wird.
Normenkette
AO § 240 Abs. 1 S. 4; GrEStG § 16 Abs. 1
Verfahrensgang
FG Berlin-Brandenburg (Urteil vom 11.07.2007; Aktenzeichen 11 K 1228/04 B) |
Tatbestand
I. Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) erwarb mit notariell beurkundetem Grundstückskaufvertrag vom 7. April 1993 ein Grundstück zum Kaufpreis von … DM. Für diesen Erwerbsvorgang setzte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) gegen die Klägerin durch bestandskräftigen Bescheid vom 26. Juni 1998 Grunderwerbsteuer in Höhe von … DM fest. Der Betrag war am 29. Juli 1998 fällig und wurde von der Klägerin am 5. Juli 2000 entrichtet; die verwirkten Säumniszuschläge betrugen … DM. Nach Rückabwicklung des Grundstückskaufvertrags hob das FA auf den Antrag der Klägerin mit Bescheid vom 6. November 2002 die Festsetzung der Grunderwerbsteuer gemäß § 16 Abs. 1 Nr. 2 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) auf.
Den Antrag der Klägerin auf Erlass der verwirkten Säumniszuschläge lehnte das FA mit Bescheid vom 6. Dezember 2002 ab. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) verneinte eine sachliche Unbilligkeit der Erhebung von Säumniszuschlägen unter Hinweis auf § 240 Abs. 1 Satz 4 der Abgabenordnung (AO). Aus § 16 GrEStG ergebe sich, weil diese Vorschrift keine Billigkeitsregelung enthalte und die (ursprüngliche) Rechtmäßigkeit des ursprünglich ergangenen Steuerbescheids unberührt lasse, keine Ausstrahlungswirkung auf die Erhebung der bis zur Rückgängigmachung des Erwerbsvorgangs entstandenen Säumniszuschläge.
Das FG hat die Revision nicht zugelassen. Mit ihrer Nichtzulassungsbeschwerde macht die Klägerin grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache im Hinblick auf die Rechtsfrage geltend, ob wegen verspäteter Zahlung verwirkte Säumniszuschläge aus sachlichen Gründen in voller Höhe oder zur Hälfte zu erlassen sind, wenn die verspätet gezahlte Grunderwerbsteuer später nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG erstattet wird.
Entscheidungsgründe
II. Die Beschwerde ist unbegründet. Die Revision ist nicht wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) zuzulassen.
Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) kommt einer Rechtssache grundsätzliche Bedeutung zu, wenn die für die Beurteilung des Streitfalles maßgebliche Rechtsfrage das (abstrakte) Interesse an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts berührt. Die Rechtsfrage muss klärungsbedürftig und klärungsfähig sein. Eine Rechtsfrage ist klärungsbedürftig, wenn ihre Beantwortung zu Zweifeln Anlass gibt. Daran fehlt es insbesondere dann, wenn die Rechtsfrage nach den gesetzlichen Grundlagen und der dazu ergangenen Rechtsprechung eindeutig so zu beantworten ist, wie es das FG in seiner Entscheidung getan hat (vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 27. April 2005 II B 76/04, BFH/NV 2005, 1627; vom 30. Mai 2006 VII B 345/05, BFH/NV 2006, 1615; Lange in Hübschmann/Hepp/ Spitaler --HHSp--, § 115 FGO Rz 106, m.w.N.). Allein der Umstand, dass zu einer bestimmten Rechtsfrage noch keine Entscheidung des BFH vorliegt, rechtfertigt noch nicht die Revisionszulassung wegen grundsätzlicher Bedeutung (BFH-Beschluss vom 23. Januar 2001 V B 129/00, BFH/NV 2001, 940, m.w.N.). Nach diesen Grundsätzen hat die Rechtssache keine grundsätzliche Bedeutung.
1. Die Klägerin hält zum einen die Frage für grundsätzlich bedeutsam, ob wegen verspäteter Zahlung von Grunderwerbsteuer verwirkte Säumniszuschläge aus sachlichen Billigkeitsgründen in voller Höhe zu erlassen sind, wenn die verspätet gezahlte Grunderwerbsteuer nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG erstattet wird. Diese Frage ist nicht klärungsbedürftig; sie ist offensichtlich so zu beantworten, wie es das FG in seiner Entscheidung getan hat.
a) Nach § 240 Abs. 1 Satz 1 AO sind Säumniszuschläge zu entrichten, falls eine Steuer nicht bis zum Ablauf des Fälligkeitstages gezahlt wird. Säumniszuschläge sind ein Druckmittel eigener Art, das den Steuerschuldner zur rechtzeitigen Zahlung anhalten soll. Darüber hinaus verfolgt § 240 AO den Zweck, vom Steuerpflichtigen eine Gegenleistung für das Hinausschieben der Zahlung fälliger Steuern zu erhalten. Durch Säumniszuschläge werden schließlich auch die Verwaltungsaufwendungen abgegolten, die bei den verwaltenden Körperschaften dadurch entstehen, dass Steuerpflichtige eine fällige Steuer nicht oder nicht fristgemäß zahlen (BFH-Urteile vom 9. Juli 2003 V R 57/02, BFHE 203, 8, BStBl II 2003, 901; vom 30. März 2006 V R 2/04, BFHE 212, 23, BStBl II 2006, 612, jeweils m.w.N.).
b) Ein Erlass von Säumniszuschlägen aus sachlichen Billigkeitsgründen ist geboten, wenn ihre Einziehung im Einzelfall, insbesondere mit Rücksicht auf den Zweck der Säumniszuschläge, nicht mehr zu rechtfertigen ist, weil die Erhebung --obwohl der Sachverhalt den gesetzlichen Tatbestand erfüllt-- den Wertungen des Gesetzgebers zuwiderläuft (BFH-Urteil vom 16. Juli 1997 XI R 32/96, BFHE 184, 193, BStBl II 1998, 7).
c) § 240 Abs. 1 Satz 4 AO bestimmt u.a. für den Fall der Aufhebung oder Änderung einer Steuerfestsetzung, dass bis dahin verwirkte Säumniszuschläge unberührt bleiben. Der Grundsatz der Akzessorietät, nach dem Säumniszuschläge als steuerliche Nebenleistungen (§ 3 Abs. 4 AO) grundsätzlich vom Bestehen der ihnen zugrunde liegenden Steuerschuld abhängig sind, wird durch diese Vorschrift nach dem ausdrücklichen Willen des Gesetzgebers (vgl. BTDrucks 7/4292 S. 39) durchbrochen (Heuermann in HHSp, § 240 AO Rz 71). Ein Erlass verwirkter Säumniszuschläge aus sachlichen Billigkeitsgründen kommt demnach nicht allein deshalb in Betracht, weil die Steuerfestsetzung zugunsten des Steuerpflichtigen herabgesetzt worden ist oder möglicherweise geändert werden wird (vgl. BFH-Urteile vom 29. August 1991 V R 78/86, BFHE 165, 178, BStBl II 1991, 906; in BFHE 212, 23, BStBl II 2006, 612). Insbesondere hat der Gesetzgeber mit der Regelung in § 240 Abs. 1 Satz 4 AO bewusst in Kauf genommen, dass Säumniszuschläge auch dann zu entrichten sind, wenn sich die Steuerfestsetzung später als unrechtmäßig erweist (BFH-Urteil vom 7. Juli 1999 X R 87/96, BFH/NV 2000, 161). Dies muss --wie das FG zutreffend ausgeführt hat-- erst recht dann gelten, wenn die später aufgehobene oder geänderte Steuerfestsetzung rechtmäßig erfolgt war.
d) In Anwendung dieser Grundsätze ist die Erhebung verwirkter Säumniszuschläge zur Grunderwerbsteuer offensichtlich nicht sachlich unbillig, wenn die in Bestandskraft erwachsene Festsetzung von Grunderwerbsteuer später gemäß § 16 Abs. 1 GrEStG aufgehoben wird.
aa) Die Klägerin stützt ihren gegenteiligen Rechtsstandpunkt zu Unrecht auf die Erwägung, dass § 16 Abs. 1 GrEStG "materiell-rechtlich" zu keiner Änderung oder Aufhebung des ursprünglichen Grunderwerbsteuerbescheids führe und damit einen Anspruch auf vollständigen Erlass der verwirkten Säumniszuschläge aus sachlichen Billigkeitsgründen begründe. Dem steht schon entgegen, dass die materiell-rechtliche Qualifikation des Anspruchs aus § 16 Abs. 1 GrEStG für die Anwendung des § 240 Abs. 1 Satz 4 AO bzw. für die Frage einer etwaigen sachlichen Unbilligkeit der verwirkten Säumniszuschläge ohne Bedeutung ist. § 240 Abs. 1 Satz 4 AO knüpft nach seinem eindeutigen Wortlaut ausschließlich an die formelle Aufhebung bzw. Änderung der Steuerfestsetzung an; eine solche ist durch § 16 Abs. 1 GrEStG ausdrücklich angeordnet und im Streitfall mit Bescheid vom 6. November 2002 erfolgt.
bb) Auch die § 16 Abs. 1 GrEStG zugrunde liegenden Wertungen gebieten es nicht, verwirkte Säumniszuschläge entgegen der in § 240 Abs. 1 Satz 4 AO getroffenen Regelung wegen sachlicher Unbilligkeit zu erlassen.
§ 16 Abs. 1 GrEStG betrifft ausschließlich die den jeweiligen Erwerbsvorgang betreffende "Steuer" bzw. "Steuerfestsetzung". Die Entstehung und das rechtliche Schicksal verwirkter Säumniszuschläge zur Grunderwerbsteuer sind vom Regelungsgegenstand des § 16 Abs. 1 GrEStG schon deshalb nicht erfasst, weil Säumniszuschläge als steuerliche Nebenleistungen (§ 3 Abs. 4 AO) selbst keine Steuer sind (Wernsmann in HHSp, § 3 AO Rz 473).
§ 16 Abs. 1 GrEStG entfaltet auch keine "Ausstrahlungswirkung" im Hinblick auf verwirkte Säumniszuschläge zur Grunderwerbsteuer. Unzutreffend ist die Annahme der Klägerin, der Anspruch aus § 16 GrEStG sei der Rechtsnatur nach ein "Folgenbeseitigungsanspruch". Ein solcher zielt auf die Beseitigung der unmittelbaren Folgen rechtswidrigen Handelns einer Behörde (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 18. November 2003 VII B 277/03, BFHE 203, 544, m.w.N.). Auf den Anspruch aus § 16 GrEStG trifft dies deshalb nicht zu, weil dieser die Rechtmäßigkeit der für den ursprünglichen Erwerbsvorgang vorgenommenen Besteuerung unberührt lässt (BFH-Urteil vom 16. Januar 2002 II R 52/00, BFH/NV 2002, 1053).
Im Übrigen ist § 16 GrEStG, wie vom FG zutreffend ausgeführt, keine Billigkeitsregelung. Die dieser Vorschrift zugrunde liegenden Billigkeitserwägungen (dazu z.B. Sack in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz, 16. Aufl., § 16 Rz 11; Pahlke/Franz, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 3. Aufl., § 16 Rz 2) erschöpfen sich in der tatbestandlichen Fassung des § 16 GrEStG und erlauben keine Folgerungen in Bezug auf einen Erlass verwirkter Säumniszuschläge.
cc) Schließlich rechtfertigen auch Zweck und Rechtsnatur des Säumniszuschlags keinen Erlass aus sachlichen Billigkeitsgründen. Unter Zugrundelegung der in § 240 Abs. 1 Satz 4 AO getroffenen Regelung ist es --entgegen der Meinung der Klägerin-- eindeutig nicht "grob unbillig", dass bei nicht rechtzeitiger Entrichtung rechtmäßig festgesetzter Grunderwerbsteuer auch dann Säumniszuschläge zu entrichten sind, wenn später die Aufhebung der Steuerfestsetzung erfolgt.
dd) Es kann offen bleiben, ob und unter welchen Voraussetzungen ein Erlass verwirkter Säumniszuschläge aus sachlichen Billigkeitsgründen veranlasst sein kann, wenn ein Erwerbsvorgang noch vor der Entscheidung über einen gegen die ursprüngliche Grunderwerbsteuerfestsetzung eingelegten Einspruch rückgängig gemacht wird (dazu BFH-Urteil vom 16. Februar 2005 II R 53/03, BFHE 209, 158, BStBl II 2005, 495). Diese Frage ist vorliegend nicht klärungsfähig, weil im Streitfall die Voraussetzungen des § 16 Abs. 1 GrEStG erst nach Bestandskraft des Grunderwerbsteuerbescheids vom 26. Juni 1998 eingetreten sind.
2. Nicht klärungsbedürftig ist die von der Klägerin als grundsätzlich bedeutsam bezeichnete Frage, ob wegen verspäteter Zahlung von Grunderwerbsteuer verwirkte Säumniszuschläge aus sachlichen Billigkeitsgründen zur Hälfte zu erlassen sind, wenn die verspätet gezahlte Grunderwerbsteuer nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG erstattet wird. Der mit § 240 Abs. 1 Satz 4 AO verfolgte Normzweck schließt aus den unter II.1. dargelegten Gründen auch einen teilweisen Billigkeitserlass aus. Den Fällen, in denen dem Steuerpflichtigen die rechtzeitige Zahlung der Steuer infolge Überschuldung oder Zahlungsunfähigkeit unmöglich ist und deshalb die Ausübung von Druck zur Zahlung ihren Sinn verliert, kann unter Berücksichtigung der in § 240 Abs. 1 Satz 4 AO getroffenen Regelung nicht der Fall gleichgestellt werden, dass es auf der Grundlage des § 16 Abs. 1 GrEStG zur Aufhebung einer Steuerfestsetzung kommt.
Fundstellen
Haufe-Index 2014912 |
BFH/NV 2008, 1438 |
DStRE 2008, 1099 |
HFR 2008, 904 |