Entscheidungsstichwort (Thema)
Abzugsbeträge gemäß § 7 FördG und § 82 a Abs. 3 EStDV
Leitsatz (NV)
1. Abzugsbeträge gemäß § 7 FördG und § 82 a Abs. 3 EStDV kann nur geltend machen, wer zur Zeit der Baumaßnahmen Eigentümer des Gebäudes war.
2. Absetzungen gemäß § 7 FördG und § 82 a Abs. 3 EStDV gehören nicht zu den Abschreibungen und Absetzungen i. S. des § 11 d EStDV.
3. § 11 d Abs. 1 EStDV ist keine selbständige Anspruchsgrundlage für den Abzug von AfA; er regelt entsprechend § 51 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. p EStG lediglich die Bemessungsgrundlage und den Abzugszeitraum.
Normenkette
FördG § 7; EStG § 51 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. p; EStDV §§ 11d, 82a Abs. 3
Tatbestand
Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist von Beruf Bauingenieur; er wird im Streitjahr mit seiner Ehefrau zur Einkommensteuer zusammen veranlagt.
Im April des Streitjahres 1991 wurden am Wohnhaus der Eltern des Klägers neue Fenster und eine neue Haustür eingesetzt, die Heizung auf Öl umgestellt und die Fassade mit einer Wärmedämmung versehen. Die Baumaßnahmen bezahlten die Kläger. Nach den Feststellungen des Bezirksgerichts (BG) erwarb der Kläger das Haus im Wege der vorweggenommenen Erbfolge im Jahre 1991. Im notariellen Vertrag ist u. a. vereinbart: "Der Übergang von Besitz, Nutzen und Lasten aller Art ist am 1. 11. 1991 erfolgt." Zuvor, am 16. April 1991, hatten die Eltern sich gegenseitig zu Erben und ihren Sohn (Kläger) als Schlußerben eingesetzt.
In ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 1991 machten die Kläger Herstellungs- und Unterhaltungsaufwendungen i. S. des § 7 des Fördergebietsgesetzes (FördG) in Höhe von 40 000 DM und Aufwendungen für Baumaßnahmen i. S. des § 82 a der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) in Höhe von 15 768 DM und davon einen Betrag in Höhe von 10 % = 5 576 DM als Werbungskosten geltend. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt -- FA --) ließ die Aufwendungen nicht zum Abzug zu, weil der Kläger nicht Eigentümer des Hauses gewesen sei.
Nach vergeblichem Einspruch erhoben die Kläger Klage, mit der sie u. a. geltend machen, sie seien beide noch im Streitjahr 1991 wirtschaftliche Eigentümer des Grundstücks gewesen.
Das BG gab der Klage statt (vgl. Entscheidungen der Finanzgerichte -- EFG -- 1993, 584). Zur Begründung führt es im wesentlichen aus:
Der Kläger sei zwar nicht im Zeitpunkt der von ihm finanzierten Baumaßnahmen, sondern erst seit dem 1. November 1991 wirtschaftlicher Eigentümer des Hauses gewesen. Er könne jedoch die Aufwendungen als Rechtsnachfolger gemäß § 11d Abs. 1 EStDV bis zur Höhe des von den Eltern noch nicht ausgeschöpften Volumens absetzen.
Mit der Revision rügt das FA die Verletzung formellen und materiellen Rechts. Das FA beantragt, das Urteil des BG Erfurt vom 13. Mai 1993 I K 22/93 aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Die Kläger beantragen sinngemäß, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO). Das BG hat zu Unrecht angenommen, daß § 11 d Abs. 1 EStDV eine Rechtsgrundlage biete, die es den Klägern erlaube, die Abzugsbeträge gemäß § 7 FördG und § 82 a Abs. 3 EStDV wirksam geltend zu machen.
1. a) Zu Recht hat das BG allerdings die Voraussetzungen des § 7 Abs. 1 FördG verneint, weil der Kläger keine Aufwendungen auf ein eigenes Gebäude vorgenommen hat. Zur Zeit der Baumaßnahmen (Frühjahr 1991) war er weder zivilrechtlicher noch wirtschaftlicher (§ 39 der Abgabenordnung -- AO 1977 --) Eigentümer des Gebäudes. Ein Übertragungsvertrag ist erst später geschlossen worden. Keine Anzeichen deuten darauf hin, daß der Kläger bereits im Zeitpunkt der Baumaßnahmen die tatsächliche Verfügungsmacht über das Grundstück besaß. Die testamentarische Regelung im April 1991, wonach der Kläger erst mit dem Tode seiner Eltern Eigentümer des Grundstücks geworden wäre, sieht das BG zu Recht als Anzeichen dafür, daß der Kläger zu diesem Zeitpunkt noch nicht wirtschaftlicher Eigentümer des Grundstücks war.
b) Gleiches gilt für § 82 a Abs. 3 EStDV. Auch die Absetzungen nach dieser Vorschrift kann nur geltend machen, wer die Aufwendungen für eine selbstgenutzte Wohnung im eigenen Haus tätigt.
2. Der Kläger wurde zwar später Eigentümer des Grundstücks; selbst wenn er das Haus bezogen haben sollte, ändert dies nichts an der Tatsache, daß die Aufwendungen für ein fremdes Haus vorgenommen wurden. In diesem Fall sind die Voraussetzungen des § 82 a Abs. 3 EStDV und des § 7 Abs. 1 FördG nicht rückwirkend als erfüllt anzusehen.
3. Entgegen der Auffassung des BG ist die Berücksichtigung der Aufwendungen aufgrund des § 11 d Abs. 1 EStDV nicht möglich. Dabei kann offenbleiben, ob die Eltern selbst berechtigt gewesen wären, aufgrund der Aufwendungen des Klägers die Steuervergünstigungen gemäß § 82 a Abs. 3 EStDV und § 7 FördG in Anspruch zu nehmen.
Die Absetzungen des die Wohnung/das Haus selbst nutzenden Steuerpflichtigen gemäß § 82 a Abs. 3 EStDV und § 7 FördG gehören ebensowenig zu den Abschreibungen und Absetzungen i. S. des § 11 d EStDV wie die Abzugsbeträge gemäß § 10 e des Einkommensteuergesetzes -- EStG -- (Urteil des Bundesfinanzhofs -- BFH -- vom 4. Dezember 1991 X R 89/90, BFHE 166, 346, 348, BStBl II 1992, 295); denn es handelt sich bei diesen wie bei den Abzugsbeträgen gemäß § 10 e EStG nicht um Absetzungen für Abnutzung (AfA), sondern um eigene Förderungsregelungen.
Darüber hinaus bietet § 11 d Abs. 1 EStDV selbst keine selbständige Anspruchsgrundlage für den Abzug von AfA; er regelt entsprechend § 51 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. p EStG lediglich die Bemessungsgrundlage und den Abzugszeitraum, setzt aber die grundsätzliche Berechtigung des Rechtsnachfolgers zum Abzug der AfA voraus (BFH-Urteile in BFHE 166, 346, 350; BStBl II 1992, 295 -- auch zur entsprechenden Anwendung des § 11 d Abs. 1 EStDV -- und vom 28. September 1993 IX R 156/88, BFHE 172, 439, 442, BStBl II 1994, 319).
4. Das FG hat nicht ausdrücklich festgestellt, ob die Kläger das Haus selbst bewohnen oder zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung (§ 21 Abs. 1 EStG) nutzen wollten. Jedoch scheidet auch für den letzteren Fall der Abzug der Aufwendungen gemäß § 82 a Abs. 1 EStDV als vorab entstandene Werbungskosten aus. Zur Zeit, als die Baumaßnahmen durchgeführt wurden, war das Haus noch von den Eltern bewohnt und eine Nutzung durch die Kläger nicht absehbar (vgl. BFH-Urteil vom 25. Februar 1992 IX R 331/87, BFH/NV 1992, 591).
5. In Anbetracht dessen kann offenbleiben, ob der Kläger tatsächlich am 1. November 1991 wirtschaftlicher Eigentümer des Grundstücks geworden ist, und ferner, ob das FG zu Recht unter Bezugnahme auf das Schreiben des Bundesministers der Finanzen vom 25. Oktober 1990, BStBl I 1990, 626, beim Kläger Anschaffungskosten angenommen hat.
Fundstellen
Haufe-Index 65809 |
BFH/NV 1997, 339 |