Leitsatz (amtlich)
Überschreiten die anrechenbaren, zur Bestreitung seines Unterhalts oder seiner Berufsausbildung bestimmten oder geeigneten eigenen Bezüge eines in Berufsausbildung stehenden Kindes, die diesem von seinem Ehegatten gewährt worden sind, die Summe von Ausbildungsfreibetrag und 2 400 DM, steht kindergeldberechtigten Eltern des Kindes ein Ausbildungsfreibetrag auch dann nicht, auch nicht anteilig, zu, wenn die Eltern dem Kind aufgrund besonderer bürgerlich-rechtlicher Verpflichtung Unterhalt geleistet haben.
Orientierungssatz
Werden Aufwendungen für eine unterhaltsbedürftige Person von mehreren Steuerpflichtigen (Stpfl.) getragen, haben sie aber nicht alle Anspruch auf einen Freibetrag nach § 33a Abs. 1 EStG, so sind die von der unterhaltenden Person geleisteten Zahlungen, die nicht die Tatbestandsmerkmale des § 33a Abs. 1 EStG erfüllen, als eigene Bezüge der unterhaltenen Person anzusehen.
Normenkette
EStG § 33a Abs. 2 Fassung: 1978-11-30, Abs. 1
Tatbestand
Die im Jahre 1954 geborene Tochter der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war im Streitjahr 1977 verheiratet. Sie besuchte vom 1.Januar bis 31.Juli 1977 eine ...schule in X. Während dieser Zeit wendeten ihr die in Y wohnhaften Kläger, zusammenveranlagte Ehegatten, monatlich 600 DM zu. Wegen dieser Aufwendungen machten sie bei der Einkommensteuerveranlagung 1977 einen anteiligen Ausbildungsfreibetrag gemäß § 33a Abs.2 Nr.1 b des Einkommensteuergesetzes 1977 (EStG) geltend. Sie trugen vor, ihrer Tochter vor der Eheschließung zugesagt zu haben, die bereits zuvor für die Berufsausbildung monatlich gewährten 600 DM auch für die Zeit nach der Eheschließung bis zum Abschluß der Berufsausbildung zu zahlen.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) versagte den Freibetrag mit der Begründung, die Unterhaltsleistungen des Ehemanns der Tochter seien bei dieser anrechenbare Bezüge i.S. von § 33a Abs.2 Satz 2 EStG. Der Ehemann der Tochter, der im Streitjahr Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von ca. 50 000 DM bezog, machte in seiner Einkommensteuererklärung für das Streitjahr Aufwendungen für die Berufsausbildung seiner Ehefrau teils als Sonderausgaben gemäß § 10 Abs.1 Nr.7 EStG geltend. Zum Teil, nämlich in Höhe von 8 908 DM begehrte der Ehemann die Berücksichtigung seiner Aufwendungen für die Miete am auswärtigen Ausbildungsort seiner Ehefrau, für Arbeitsmittel, Familienheimfahrten, Fahrten zur Arbeitsstätte und Mehraufwendungen für Verpflegung als außergewöhnliche Belastung. Das FA hat bei der Veranlagung der Tochter der Kläger und deren Ehemann Aufwendungen in Höhe von 4 118 DM als außergewöhnliche Belastung gemäß § 33 EStG zum Abzug zugelassen.
Einspruch und Klage waren erfolglos. Das Finanzgericht (FG) vertrat die Auffassung, den Klägern könne der Ausbildungsfreibetrag auch nicht anteilig gewährt werden, weil bereits die vom Ehemann der Tochter geleisteten und in der Einkommensteuererklärung 1977 geltend gemachten Ausbildungsaufwendungen, die in der Person der Tochter als eigene anrechenbare Bezüge i.S. von § 33a Abs.2 Satz 2 EStG anzusehen seien, 3 850 DM (7/12 von 6 600 DM) überschritten hätten.
Mit der vom Bundesfinanzhof (BFH) wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassenen Revision rügen die Kläger einen Verstoß der Vorentscheidung gegen materielles Recht. Sie tragen vor, sie hätten sich ihrer Tochter gegenüber vor deren Eheschließung dazu verpflichtet, den Abschluß des Studiums zu finanzieren. Die Berücksichtigung von Ausbildungskosten als Sonderausgaben und außergewöhnliche Belastungen bei der Einkommensteuerveranlagung des Ehemanns und ihrer Tochter schließe die Gewährung eines Ausbildungsfreibetrags an sie, die Kläger, für dasselbe Streitjahr nicht aus. Denn sowohl ihnen, den Klägern, als auch dem Ehemann ihrer Tochter, seien tatsächlich Aufwendungen entstanden.
Die Kläger beantragen, die Vorentscheidung und die Einspruchsentscheidung aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 1977 in der Weise zu ändern, daß die Einkommensteuerschuld um 1 352 DM herabgesetzt wird.
Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist unbegründet.
In dem Urteil vom 7.März 1986 III R 177/80 (BFHE 146, 386, BStBl II 1986, ...) ist der erkennende Senat davon ausgegangen, daß Unterhaltsleistungen, die einem in Berufsausbildung stehenden Kind des Steuerpflichtigen vom Ehegatten des Kindes gewährt werden, zu den anrechenbaren eigenen Bezügen des Kindes gehören, die zur Bestreitung seines Unterhalts oder seiner Berufsausbildung i.S. von § 33a Abs.2 Satz 2 EStG bestimmt oder geeignet sind. An dieser Beurteilung ändert nichts, daß die Kläger sich ihrer Tochter gegenüber verpflichtet hatten, deren Ausbildung bis zum Abschluß des Studiums zu finanzieren. Überschreiten die anrechenbaren zur Bestreitung seines Unterhalts oder seiner Berufsausbildung bestimmten oder geeigneten eigenen Bezüge eines in Berufsausbildung stehenden Kindes, die diesem von seinem Ehegatten in Erfüllung der ehelichen Unterhaltsverpflichtung gewährt worden sind, die Summe von Ausbildungsfreibetrag und 2 400 DM, steht kindergeldberechtigten Eltern des Kindes ein Ausbildungsfreibetrag auch dann nicht zu, wenn die Eltern den Unterhalt aufgrund besonderer bürgerlich-rechtlicher Verpflichtung geleistet haben (vgl. § 1608 des Bürgerlichen Gesetzbuches --BGB--). Nach den tatsächlichen, den Senat gemäß § 118 Abs.2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) bindenden Feststellungen der Vorinstanz haben die eigenen Bezüge der Tochter der Kläger den anteilig auf sieben Monate entfallenden Betrag von 3 850 DM (7/12 von 6 600 DM) bei weitem überschritten. Die Gewährung des begehrten Ausbildungsfreibetrags an die Kläger scheitert mithin an zu hohen eigenen Bezügen der Tochter der Kläger.
Ohne Erfolg berufen sich die Kläger zur Begründung ihres Begehrens auf Einräumung eines anteiligen Ausbildungsfreibetrags auf § 33a Abs.1 letzter Satz EStG. § 33a Abs.2 EStG enthält keine dem § 33a Abs.1 letzter Satz EStG entsprechende Regelung. Die besondere Aufteilungsregelung des § 53 Abs.1 Satz 1 i.V.m. § 33a Abs.2 Satz 3 sowie Satz 6 i.V.m. Satz 3 EStG in der Fassung des Steueränderungsgesetzes 1979 vom 30.November 1978 (BGBl I 1978, 1849, BStBl I 1978, 479) spricht gegen eine analoge Anwendung des § 33a Abs.1 letzter Satz EStG auf Abs.2 dieser Vorschrift. Aber selbst wenn man von einer entsprechenden Anwendung des § 33a Abs.1 letzter Satz EStG im Rahmen des § 33a Abs.2 EStG ausginge, könnte dies der Revision nicht zum Erfolg verhelfen. § 33a Abs.1 letzter Satz EStG betrifft den Fall, in dem mehrere Steuerpflichtige eine unterhaltsbedürftige Person unterstützen und alle unterhaltenden Personen Anspruch auf einen Freibetrag nach § 33a Abs.1 EStG haben. Dies ist z.B. der Fall, wenn beide Elternteile ihr in Ausbildung befindliches Kind, für das im Veranlagungszeitraum weder die Eltern noch eine andere Person Anspruch auf Kindergeld nach dem Bundeskindergeldgesetz (BKGG) oder auf andere Leistungen für Kinder (§ 8 Abs.1 BKGG) haben, unterhalten. Erfüllen die Zahlungen einer unterhaltenden Person dagegen nicht die Tatbestandsmerkmale des § 33a Abs.1 EStG, so sind sie als eigene Bezüge der unterhaltenen Person anzusehen. Im Streitfall erfüllt der Ehemann der Tochter der Kläger nicht gleichzeitig mit den Klägern die Voraussetzungen für die Gewährung des Ausbildungsfreibetrags; er hat keinen Anspruch auf Kindergeld. Deshalb würde hier auch eine entsprechende Anwendung des § 33a Abs.1 letzter Satz EStG zu keinem anderen Ergebnis führen.
Da auch die Voraussetzungen der besonderen Aufteilungsregelung des § 53 Abs.1 Satz 1 i.V.m. § 33a Abs.2 Satz 3 sowie Satz 6 i.V.m. Satz 3 EStG in der Fassung des Steueränderungsgesetzes 1979 (a.a.O.) im Streitfall offensichtlich nicht vorliegen, kann die Revision keinen Erfolg haben.
Fundstellen
Haufe-Index 61355 |
BStBl II 1986, 805 |
BFHE 147, 60 |
BFHE 1987, 60 |
HFR 1986, 581-581 (ST) |