Leitsatz (amtlich)
1. Gegen die Versagung des Anspruchs auf Erstattungszinsen durch das FA ist als außergerichtlicher Rechtsbehelf nicht die Beschwerde, sondern der Einspruch gegeben.
2. Sind die gesetzlichen Voraussetzungen für die Verpflichtung des FA zur Zahlung von Erstattungszinsen nach dem 31. Dezember 1965 eingetreten, so sind Erstattungszinsen auch dann zu zahlen, wenn die Rechtshängigkeit bereits vor dem 1. September 1961 begründet worden war. In diesem Fall ist für die Berechnung des Verzinsungszeitraums ausschließlich die in der FGO getroffene Regelung maßgeblich.
Normenkette
StÄndG 1961 Art. 17 Nr. 6, Art. 18; AO a.F. § 155; AO §§ 229-230; FGO § 44 Abs. 1, §§ 111, 162 Nr. 24; StSäumG §§ 5-6
Tatbestand
Durch rechtskräftig gewordenes Urteil des FG vom Juli 1966 wurde die HGA-Veranlagung der Revisionsbeklagten ersatzlos aufgehoben. Mit Schreiben vom September 1966 beantragte der Prozeßbevollmächtigte der Revisionsbeklagten beim FA die Rückzahlung des am 6. März 1958 auf die HGA als Ablösung gezahlten Betrages von 19 715,10 DM nebst 6 v. H. Zinsen seit dem Zahlungsstag. Im Oktober 1966 erließ daraufhin das FA einen mit Rechtsmittelbelehrung versehenen Bescheid, in dem es die Zahlung der beantragten Erstattungszinsen ablehnte, weil der Rechtsstreit um die HGA bereits vor dem 1. September 1961 anhängig geworden sei und Art. 18 StÄndG 1961 eine Zahlung von Erstattungszinsen nur für solche Fälle zulasse, die nach dem 31. August 1961 bei Gericht anhängig geworden seien.
Die Erstattung des Betrages von 19 715,10 DM erfolgte am 14. November 1966.
Im November 1966 legte der Prozeßbevollmächtigte der Klägerin gegen die Versagung des Zinsanspruchs Einspruch ein, den das FA als unbegründet zurückwies.
Die Klage hatte Erfolg.
Das FG verurteilte das FA, an die Klägerin 6 v. H. Zinsen von 19 715,10 DM für die Zeit vom 6. März 1958 bis zum 14. November 1967 zu zahlen.
Der geltend gemachte Zinsanspruch stehe der Klägerin entgegen der Ansicht des FA zu. § 111 FGO bestimme, daß der auf die Abgabenschuld zuviel entrichtete Betrag vom Tage der Rechtshängigkeit an bis zum Auszahlungstag nach § 5 StSäumG zu verzinsen sei, wenn eine festgesetzte Abgabenschuld durch eine rechtskräftige gerichtliche Entscheidung oder auf Grund einer solchen herabgesetzt werde. Falls der streitige Betrag, wie hier, erst nach Eintritt der Rechtshängigkeit entrichtet worden sei, beginne die Verzinsung mit dem Tag der Zahlung. Im vorliegenden Fall sei durch das rechskräftige Urteil des FG vom Juli 1966 der Abgabebescheid ersatzlos aufgehoben worden, was einer Herabsetzung im Sinne des § 111 Abs. 1 FGO gleichkomme.
Hiergegen wendet sich die Revision des FA, mit der Aufhebung der Vorentscheidung und kostenpflichtige Abweisung der Klage beantragt wird.
Das FG habe zu Unrecht § 111 FGO rückwirkend über den 1. Januar 1966 hinaus ohne jede zeitliche Begrenzung angewendet. Die FGO sei am 1. Januar 1966 in Kraft getreten. Erst mit diesem Tage sei § 155 AO in der Fassung vor dem 1. Januar 1966 (AO a. F.) aufgehoben worden. Diese Bestimmung sei also für die Zeit bis zum 31. Dezember 1965 maßgebend gewesen. Nach Art. 18 StÄndG 1961 vom 13. Juli 1961 (BGBl I 1961, 981) sei § 155 AO erstmals auf Fälle anzuwenden gewesen, die nach dem 31. August 1961 rechtshängig geworden seien. § 111 FGO sei lediglich an die Stelle des § 155 AO getreten. Auch nach dem Sinn der FGO solle die Erhebung von Prozeßzinsen auf die Fälle beschränkt bleiben, die nach dem 31. August 1961 rechtshängig geworden seien. Die Berufung sei jedoch schon mit Schreiben vom 27. Dezember 1957 eingelegt worden. Prozeßzinsen seien somit nicht zu zahlen. Im übrigen sei das Urteil auch hinsichtlich der Höhe der Prozeßzinsen fehlerhaft. Der Berechnung seien nur volle Zinsmonate zugrunde zu legen; angefangene Monate hätten außer Ansatz zu bleiben (§ 5 Abs. 1 Satz 2 StSäumG). Ferner sei der zu verzinsende Betrag auf volle 100 DM abzurunden (§ 5 Abs. 2 StSäumG). Vor allem aber habe das FG im Tenor des Urteils die Zinspflicht bis zum 14. November 1967 ausgedehnt, obwohl nach Tatbestand und Entscheidungsgründen der zugrunde liegende Betrag bereits am 14. November 1966 erstattet und auch von der Klägerin und Revisionsbeklagten nur Zinszahlung bis zum 14. November 1966 beantragt worden sei.
Der Prozeßbevollmächtigte der Revisionsbeklagten hat beantragt, die Revision des FA mit der Maßgabe zurückzuweisen, daß Zinsen nur bis zum 14. November 1966 zu zahlen seien. Es sei richtig, daß nach dem Tatbestand des ersten Urteils und nach den in erster Instanz gestellten Anträgen Zinsen nur bis zum 14. November 1966 verlangt worden seien. Insofern enthalte das Urteil einen Fehler, und zwar wahrscheinlich einen Schreibfehler.
Entscheidungsgründe
Aus den Gründen:
Gegen die Ablehnung des von der Revisionsbeklagten erhobenen Zinsanspruchs durch das FA wurde entsprechend der vom FA erteilten Rechtsbehelfsbelehrung Einspruch erhoben, der durch Einspruchsentscheidung zurückgewiesen wurde. Der erkennende Senat, der gemäß § 44 Abs. 1 FGO die Durchführung des außergerichtlichen Vorverfahrens, und zwar des vorgeschriebenen (richtigen) Vorverfahrens als Zulässigkeitsvoraussetzung zu prüfen hat, hält das Einspruchsverfahren als das richtige außergerichtliche Vorverfahren bei der Entscheidung über Prozeßzinsen. Der von v. Wallis-List im Kommentar zur Reichsabgabenordnung/Finanzgerichtsordnung in Hübschmann-Hepp-Spitaler (Rdnr. 12 Abs. 3 zu § 111 FGO) vertretenen Ansicht, als Rechtsbehelf gegen Zinsbescheide komme nur die Beschwerde in Betracht, weil die mit dem Einspruch anfechtbaren Verwaltungsakte in § 229 AO aufgezählt seien und daher gegen die dort nicht angeführten Zinsbescheide nur die gemäß § 230 Abs. 1 AO für alle übrigen Verwaltungsakte in Betracht kommende Beschwerde gegeben sei, schließt sich der Senat nicht an. Wie bereits das FG Nürnberg im Urteil V 112/67 vom 10. Januar 1968 (EFG 1968, 283 Nr. 318) überzeugend dargetan hat, bedurfte es einer ausdrücklichen Erwähnung der Zinsbescheide in der Aufzählung des § 229 AO deshalb nicht, weil Zinsen gemäß § 6 Abs. 2 StSäumG ihrer Rechtsnatur nach Nebenleistungen der Steuer sind, zu der sie erhoben werden, und auf Zinsen die für die Steuern geltenden Vorschriften entsprechende Anwendung zu finden haben. Dies muß insoweit gleichermaßen gelten für Zinsen auf Steuern, die zu erheben sind, wie bei Zinsen für Steuern, die zu erstatten sind, auf deren Erstattung ein Rechtsanspruch besteht (§ 229 Nr. 7 AO). Gegen ablehnende Zinsbescheide ist daher, ebenso wie bei ablehnenden Erstattungsbescheiden das Einspruchsverfahren als außergerichtliches Vorverfahren gegeben; denn Erstattungszinsen sind als Nebenleistungen der Erstattungen diesen entsprechend verfahrensmäßig zu behandeln (so auch Tipke-Kruse, Reichsabgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, Kommentar, § 111 FGO Rdnr. 7; Ziemer-Birkholz, Finanzgerichtsordnung, § 111 Tz. 18; Entscheidung des Schleswig-Holsteinischen FG III 180/68 vom 19. Juni 1969, EFG 1969, 457 Nr. 508; Entscheidung des FG Berlin VI 99/69 vom 18. Februar 1970, EFG 1970, 289 Nr. 298; ebenso bei Zinsen für hinterzogene Steuern, Hinterziehungszinsen, nach § 4a StSäumG: Urteil des BFH I R 176/69 vom 18. März 1970, BFH 99, 14, BStBl II 1970, 556).
Das FG hat dem Grunde nach zutreffend die Verpflichtung des FA zur Zahlung von Erstattungszinsen gemäß § 111 FGO bejaht. Die Auffassung des FA, die Zahlung von Erstattungszinsen komme nicht in Betracht, weil nach der früheren, durch § 162 Nr. 24 FGO aufgehobenen Zinsregelung des § 155 AO a. F. Erstattungszinsen nicht zu zahlen gewesen wären, entbehrt der rechtlichen Grundlage. Es trifft zwar zu, daß § 155 AO a. F., der durch das StÄndG 1961 in die AO eingefügt wurde, gemäß Art. 18 StÄndG 1961 erstmals auf Fälle anzuwenden war, in denen der Rechtsstreit nach dem letzten Tage des auf die Verkündung dieses Gesetzes folgenden Kalendermonats, d. h. nach dem 31. August 1961, bei Gericht anhängig geworden war. Diese zeitliche Begrenzung des Geltungsbereichs durch die Übergangsregelung des Art. 18 StÄndG 1961 galt aber nur für die Anwendung des § 155 AO a. F. sowie der übrigen in Art. 18 StÄndG 1961 angeführten Vorschriften und war somit an den Bestand dieser Vorschriften geknüpft. Mit der Aufhebung dieser Vorschriften, hier insbesondere durch § 162 Nr. 24 FGO, ohne eine erneute Übergangsregelung fielen auch die früheren durch Art. 18 StÄndG 1961 gesetzten Grenzen des zeitlichen Geltungsbereichs jener Vorschriften weg; an ihre Stelle trat in vollem Umfang die Neuregelung der FGO, mit deren Inkrafttreten ab 1. Januar 1966 also für die Regelung der Erstattungszinsen ausschließlich § 111 FGO maßgeblich ist. Diese Vorschrift sieht die Verzinsung der auf Abgabenschulden zuviel entrichteten und zu erstattenden Beträge schlechthin vor, ohne die Verzinsung davon abhängig zu machen, ob der Eintritt der Rechtshängigkeit nach dem 31. August 1961 liegt oder nicht. Der Zeitpunkt der Rechtshängigkeit ist nach § 111 FGO vielmehr nur noch für den Umfang, d. h. für die Höhe der Zinsen wesentlich; denn nach dieser Vorschrift hat die Verzinsung vom Tage der Rechtshängigkeit an bis zum Auszahlungstag zu erfolgen.
Daß der für die Verzinsung früher entscheidende Stichtag des 1. September 1961 vom Gesetzgeber nicht mehr als maßgeblich angesehen worden ist, ergibt sich auch aus der Änderung des Wortlauts der Regelung. Während § 155 Abs. 1 Satz 1 AO a. F. die Herabsetzung einer Steuerschuld voraussetzte, spricht § 111 Abs. 1 Satz 1 FGO von der Herabsetzung einer Abgabenschuld. Zutreffend wird in der Literatur darauf hingewiesen, daß damit insofern eine Erweiterung des Gegenstandes der Verzinsung vorgenommen worden ist, als ab 1. Januar 1966 nicht nur Steuerschulden, sondern auch alle sonstigen öffentlichen Lasten, die in Geld zu entrichten sind, insbesondere Gebühren und Beiträge, unter die Zinsregelung fallen (vgl. v. Wallis-List in Hübschmann-Hepp-Spitaler, a. a. O., § 111 FGO Rdnr. 3 Abs. 2; Ziemer-Birkholz, a. a. O., § 111 Rdnr. 1; Tipke-Kruse, a. a. O., § 111 FGO Rdnr. 2). Da eine Verzinsung von Erstattungsbeträgen bei Gebühren und Beiträgen weder in Art. 17 Nr. 6 (§ 155 AO a. F.) noch in Art. 18 StÄndG 1961 vorgesehen war, kommt bei diesen Abgabenschulden eine zeitliche Begrenzung der Verzinsung eindeutig nicht in Betracht. Es ist kein Grund ersichtlich, der den Gesetzgeber veranlaßt haben könnte, die Verzinsung bei den verschiedenen Arten von Abgabenschulden dergestalt unterschiedlich zu regeln, daß bei Steuerschulden eine einschränkende zeitliche Begrenzung gelten sollte, bei den anderen Abgabenschulden dagegen nicht. Das ist um so weniger anzunehmen, als der Gesetzgeber mit der Neuregelung durch § 111 FGO der in der Fachliteratur seit langem dargelegten Notwendigkeit des Instituts der Prozeßzinsen in erweitertem Umfang hat Rechnung tragen wollen. Er ist wohl davon ausgegangen, daß nach Ablauf von vier Jahren und vier Monaten nach Einführung der früheren Prozeßzinsenregelung kaum noch Verfahren anhängig sein würden, deren Rechtshängigkeit vor dem 1. September 1961 eingetreten war, so daß er auf etwa verbliebene ältere Fälle keine Rücksicht zu nehmen brauchte. Auch kann sich eine durch Einbeziehung solch älterer Fälle in die neue Regelung ergebende Rückwirkung des § 111 FGO kaum zuungunsten der Abgabenschuldner auswirken, so daß auch insoweit keine Bedenken bestehen.
Der Senat ist nach alledem und in Übereinstimmung mit der Vorinstanz der Ansicht, daß nach dem Wortlaut des Gesetzes eine Verzinsung nach § 111 FGO zu erfolgen hat, wenn die Voraussetzungen dieser Vorschrift nach ihrem Inkrafttreten eingetreten sind, und zwar auch dann, wenn der Eintritt der Rechtshängigkeit ausnahmsweise vor dem 1. September 1961 erfolgt war. Dies hat auch für den Streitfall zu gelten. Denn die durch § 111 Abs. 1 Satz 1 FGO gesetzten Voraussetzungen, nämlich die Herabsetzung einer festgesetzten Abgabenschuld, hier der HGA-Schuld, durch eine rechtskräftige gerichtliche Entscheidung, im Streitfall durch das FG-Urteil vom Juli 1966, sind unter dem Geltungsbereich der genannten Vorschrift eingetreten.
Für die Berechnung des Zeitraums, für den Erstattungszinsen zu zahlen sind, ist ebenfalls ausschließlich die in § 111 FGO getroffene Regelung maßgeblich. Nach § 111 Abs. 1 Satz 1 FGO ist der zuviel entrichtete Betrag vom Tage der Rechtshängigkeit an bis zum Auszahlungstag nach § 5 StSäumG zu verzinsen. Ist der Betrag erst nach Eintritt der Rechtshängigkeit entrichtet worden, so beginnt gemäß § 111 Abs. 1 Satz 2 FGO die Verzinsung mit dem Tag der Zahlung. Letzteres war hier der Fall. Ausweislich der Akten ist die Berufung vom FA zwischen dem 7. und dem 10. Januar 1958 dem FG eingereicht und damit der Rechtsstreit rechtshängig geworden. Demgegenüber erfolgte die Zahlung des Ablösungsbetrags nach den unangefochtenen Feststellungen der Vorinstanz am 6. März 1958. Mit diesem Tage hat daher der Verzinsungszeitraum begonnen, der am 14. November 1966 geendet hat. Letzteres ergibt sich eindeutig aus dem Tatbestand und den Entscheidungsgründen der Vorentscheidung und wird von den Prozeßbeteiligten auch nicht angezweifelt. Lediglich der Urteilstenor der Vorentscheidung weicht hiervon insofern ab, als im ersten Satz des Tenors als Endzeitpunkt für die Verzinsungspflicht des FA nicht der 14. November 1966, sondern der 14. November 1967 angesetzt worden ist. In Übereinstimmung mit den Prozeßbeteiligten ist der erkennende Senat der Ansicht, daß es sich hierbei lediglich um einen Schreibfehler handelt und angesichts der klaren Aktenlage sowie der Ausführungen im Tatbestand und in den Entscheidungsgründen des angefochtenen Urteils die Möglichkeit eines Rechtsirrtums ausgeschlossen ist. Das FG hätte daher insoweit eine Urteilsberichtigung gemäß § 107 FGO vornehmen können. Da dies nicht geschehen ist, mußte der erkennende Senat den Fehler richtigstellen und insoweit die Vorentscheidung abändern.
Die Revisionsrüge, das angefochtene Urteil sei auch deshalb fehlerhaft, weil nur volle Monate der Zinsberechnung zugrunde zu legen seien und der zu verzinsende Betrag auf volle 100 DM abzurunden sei, greift insofern nicht durch, als das FG weder im Urteilstenor noch in den Gründen eine Berechnung des Zinsbetrags vorgenommen, sondern auf § 5 StSäumG verwiesen hat. Das FA hätte nach diesem Urteil die Höhe des Betrags der Erstattungszinsen gemäß § 5 StSäumG selbst ausrechnen müssen, wobei § 5 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 2 StSäumG zu beachten gewesen wären. Wenn das FG im Urteilstenor Satz 1 ausgesprochen hat, daß 6 v. H. Zinsen für die Zeit vom 6. März 1958 bis zum 14. November 1967, richtig 1966, zu zahlen seien, so sollte damit nur der für die gemäß § 5 StSäumG vorzunehmende Berechnung der Zinsen in Betracht kommende Zeitraum bezeichnet werden. Zweckmäßiger wäre es allerdings gewesen, wenn das FG die Höhe der zu zahlenden Zinsen selbst errechnet und im Urteilstenor festgesetzt hätte.
Der für die Verzinsung in Betracht kommende Zeitraum vom 6. März 1958 bis 14. November 1966 enthält 104 volle Monate; die mit 0,5 v. H. je vollen Monat zu verzinsende Erstattungsschuld beträgt abgerundet 19 700 DM. Der vom FA zu entrichtende Zinsbetrag errechnet sich daher mit
19 700 x 0,5x 104
100
auf 10 244 DM. Unter Zurückweisung der Revision im übrigen war daher die Zinsverpflichtung des FA auf 10 244 DM festzusetzen.
Fundstellen
Haufe-Index 69266 |
BStBl II 1971, 14 |
BFHE 1971, 187 |