Leitsatz (amtlich)
1. Ermittlungen der Steuerfahndungsstelle bei einem Dritten hemmen nicht den Ablauf der Verjährung von Ansprüchen des FA auf Rückforderung von Wohnungsbau-Prämie gegen den, der Wohnungsbau-Prämie zu Unrecht erhalten hat.
2. Der Anspruch auf Rückforderung von Wohnungsban-Prämie verjährt in entsprechender Anwendung des § 144 Abs. 1 Satz 1 AO in zehn Jahren, wenn die Wohnungsbau-Prämie durch Betrug erschlichen wurde.
Normenkette
WoPG 1960 § 4 Abs. 1, § 5 Abs. 4; AO i.d.F. des AOÄG vom 15. September 1965 § 144; AO i.d.F. des AOÄG vom 15. September 1965 § 145
Tatbestand
Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Geschwister. Sie schlossen am 22. Dezember 1961 mit einer Gemeinnützigen Wohnungsbaugenossenschaft je einen Kapitalansammlungsvertrag zugunsten ihres Vaters ab. Für die in den Jahren 1961 bis 1966 geleisteten Aufwendungen erhielt jeder Kläger eine jährliche Wohnungsbau-Prämie von 400 DM.
Die Steuerfahndungsstelle des FA A teilte mit Schreiben vom 29. Dezember 1972 dem Beklagten und Revisionsbeklagten (FA B), mit, Ermittlungen hätten ergeben, daß die Kläger zur Erfüllung der Kapitalansammlungsverträge ausnahmslos Mittel des Vaters verwendet hätten. Das FA forderte deshalb durch Bescheide vom 16. Januar 1973 von jedem Kläger die für die Jahre 1961 bis 1966 gewährten Wohnungsbau-Prämien von insgesamt 2 400 DM zurück. Die Einsprüche hatten keinen Erfolg.
Das FG wies die von den Klägern gemeinsam erhobene Klage ab. Es führte aus, das beklagte FA sei zur Rückforderung von Wohnungsbau-Prämien berechtigt gewesen, da die zugunsten des Vaters abgeschlossenen Verträge nur formell auf den Namen der Kläger lauteten, während im Innenverhältnis der Vater zur Aufbringung und Leistung der Sparbeträge gegenüber seinen Kindern verpflichtet gewesen sei.
Der Anspruch auf Rückzahlung der Wohnungsbau-Prämien 1961 bis 1966 sei nicht verjährt. Die Verjährungsfrist bezüglich der Ansprüche auf Wohnungsbau-Prämien 1961 bis 1964 beginne nach den bis zum 31. Dezember 1965 geltenden Vorschriften der AO mit Ablauf des Jahres, in dem der Anspruch auf Rückzahlung der Prämien begründet worden sei und das FA von der prämienschädlichen Verwendung Kenntnis erlangt habe (vgl. Urteil des BFH vom 29. November 1973 VI R 79/73, BFHE 111, 204, BStBl II 1974, 126). Da das beklagte FA im Streitfall erst durch Schreiben der Steuerfahndungsstelle vom 29. Dezember 1972 erfahren habe, daß die Sparbeiträge 1961 bis 1964 aus Mitteln des Vaters der Kläger erbracht worden seien, sei der Anspruch auf Rückforderung der Wohnungsbau-Prämien 1961 bis 1964 bei Erlaß des Rückforderungsbescheides vom 16. Januar 1973 noch nicht verjährt gewesen. Die Ansprüche auf Rückforderung der Wohnungsbau-Prämien für die Jahre 1965 und 1966 verjährten nach §§ 144, 145 AO i. d. F. des Gesetzes zur Änderung der Reichsabgabenordnung und anderer Gesetze (AOÄG) vom 15. September 1965 (BGBl I 1965, 1356, BStBl I 1965, 643) in fünf Jahren, beginnend mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Wohnungsbau-Prämie geleistet worden sei. Die fünfjährige Verjährungsfrist sei zwar bezüglich der im August 1966 gewährten Wohnungsbau-Prämie 1965 und der im Juli 1967 gewährten Wohnungsbau-Prämie 1966 am 31. Dezember 1971 bzw. am 31. Dezember 1972, also vor Ergehen der Rückforderungsbescheide vom 16. Januar 1973, abgelaufen gewesen. Der Ablauf der Verjährungsfrist sei jedoch durch die seit mindestens August 1971 laufenden Ermittlungen der Steuerfahndungsstelle bei der Gemeinnützigen Wohnungsbaugesellschaft gehemmt worden. Die von der Steuerfahndungsstelle vorgenommene Prüfung, ob die Gesellschaft ihren Verpflichtungen nachgekommen sei, umfasse auch die Prämienansprüche aus den zwischen ihr und den Vertragspartnern abgeschlossenen Kapitalansammlungsverträgen, zumindest soweit diese Ansprüche - wie hier - in die Ermittlung tatsächlich miteinbezogen worden seien. Aus der Vernehmung des Bruders der Kläger am 30. August 1971 ergebe sich, daß die Maßnahmen der Steuerfahndungsstelle auch zur Prüfung von Wohnungsbau-Prämien-Rückforderungsansprüchen gegen die Kläger gedient hätten. Die Frage, ob für erschlichene Wohnungsbau-Prämien die zehnjährige Verjährungsfrist Platz greife, sei für die Entscheidung unerheblich.
Die Kläger rügen mit der Revision die Verletzung von Vorschriften formellen und materiellen Rechts, insbesondere der §§ 1, 2 und 5 WoPG. Sie sind insbesondere der Ansicht, das FG habe zu Unrecht den Eintritt der Verjährung verneint. Durch die Vernehmung ihres Bruders am 30. August 1971 sei die Verjährung nicht unterbrochen worden. Beim Bruder hätten die Verhältnisse anders gelegen als bei ihnen. Der Bruder sei nicht in der Landwirtschaft tätig gewesen. Er habe die eine Hälfte des Doppelhauses gebaut, und diese Hälfte sei auch auf seinen Namen im Grundbuch eingetragen worden, während die zweite Hälfte auf den Namen ihres Vaters eingetragen worden sei.
Die Kläger beantragen, die Vorentscheidung sowie die Wohnungsbau-Prämien-Rückforderungsbescheide des beklagten FA vom 16. Januar 1973 und die Einspruchsentscheidungen vom 16. November 1973 aufzuheben, sowie hilfsweise, die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision führt bezüglich der Rückforderungsansprüche auf Wohnungsbau-Prämien 1965 und 1966 zur Aufhebung der Vorentscheidung; im übrigen ist sie unbegründet.
Das FG konnte im Streitfall ohne Rechtsverstoß feststellen, daß die Kläger die Kapitalansammlungsverträge formell im eigenen Namen, in Wirklichkeit aber im Auftrag und für Rechnung ihres Vaters abgeschlossen haben. Hierfür sprechen die unstreitigen Tatsachen, daß sämtliche Kapitalansammlungsverträge zugunsten des Vaters abgeschlossen worden sind und daß der Vater den Klägern in den Streitjahren 1961 bis 1966 die Beträge zur Einzahlung auf die Kapitalansammlungsverträge gegeben hat. Der Vater hat auch die Guthaben aus den Verträgen für sich verwendet, nämlich zum Bau einer auf seinen Namen im Grundbuch eingetragenen Doppelhaushälfte.
Die Ansprüche auf Rückforderung von Wohnungsbaubau-Prämien für die Jahre 1961 bis 1964 verjähren nach anderen Vorschriften als die für die Jahre 1965 und 1966.
Nach ständiger Rechtsprechung des Senats (vgl. z. B. Urteil vom 28. April 1972 VI R 74/70, BFHE 106, 177, BStBl II 1972, 812) sind die Verjährungsvorschriften der Reichsabgabenordnung auf die Ansprüche auf Rückforderung von Wohnungsbau-Prämie entsprechend anzuwenden. Das ergibt sich aus § 5 Abs. 4 WoPG 1960 (BStBl I 1960, 618), nach dem auf die Festsetzung und die Beitreibung der zurückzuzahlenden Prämien die Vorschriften der Reichsabgabenordnung und ihrer Nebengesetze entsprechende Anwendung finden.
Die Vorschriften der Reichsabgabenordnung über die Verjährung wurden durch das Gesetz zur Änderung der Reichsabgabenordnung und anderer Gesetze vom 15. September 1965 geändert. Das FG ist zutreffend vom Urteil des erkennenden Senats VI R 79/73 ausgegangen, nach dem für die Frage, ob sich die Verjährung eines Anspruchs auf Rückzahlung von Wohnungsbau-Prämie nach den §§ 144, 145 AO i. d. F. des AOÄG vom 15. September 1965 oder nach den vorher geltenden Vorschriften der Reichsabgabenordnung richtet, der Zeitpunkt maßgebend ist, wann der Anspruch auf Wohnungsbau-Prämie, die zurückgefordert werden soll, entstanden ist. Wie der Senat in dieser Entscheidung betont hat, entsteht der Wohnungsbau-Prämienanspruch des Prämienberechtigten in sinngemäßer Anwendung des § 4 Abs. 1 WoPG 1960 mit Ablauf des Kalenderjahres, für das eine Wohnungsbau-Prämie gewährt wird.
Der Senat hält an diesen Grundsätzen auch für den Streitfall fest. Der Anspruch auf Wohnungsbau-Prämien 1961 bis 1963 ist vor dem Jahre 1964 und der Anspruch auf Wohnungsbau-Prämie 1964 mit Ablauf des Jahres 1964 entstanden. Da die Verjährungsvorschriften der §§ 144, 145 AO i. d. F. des AOÄG vom 15. September 1965 erst auf Ansprüche anzuwenden sind, die mit Ablauf des Jahres 1965 oder später entstehen (vgl. Art. 5 Abs. 1 des vorgenannten AOÄG), richtet sich die Verjährung der Wohnungsbau-Prämienansprüche 1961 bis 1964 mithin nach den vorher geltenden Vorschriften der Reichsabgabenordnung und die der Jahre 1965 und 1966 nach den geänderten Vorschriften der Reichsabgabenordnung.
a) Das FG hat zu Recht eine Verjährung der Ansprüche auf Rückforderung der Wohnungsbau-Prämien für die Jahre 1961 bis 1964 verneint.
Nach der Rechtsprechung des Senats zu den bis zum 31. Dezember 1965 geltenden Vorschriften der Reichsabgabenordnung a. F. (vgl. Urteile vom 31. Januar 1964 VI 1/62 U, BFHE 79, 71, BStBl III 1964, 258, und vom 13. Mai 1964 VI 220/63 U, BFHE 79, 661, BStBl III 1964, 473) verjährte der Anspruch des FA auf Rückforderung von Wohnungsbau-Prämien in einem Jahr, wobei die Verjährungsfrist mit Ablauf des Jahres begann, in dem der Anspruch auf Rückzahlung der Prämie wegen eines prämienschädlichen Tatbestandes begründet worden ist und das FA hiervon Kenntnis erlangt hatte. Das beklagte FA hatte im Streitfall von dem Strohmann-Verhältnis zwischen den Klägern und ihrem Vater durch ein Schreiben der Steuerfahndungsstelle des FA A vom 29. Dezember 1972 erfahren. Es kann dahingestellt bleiben, ob das beklagte FA dieses Schreiben noch am Freitag, dem 29. Dezember 1972, oder erst am Dienstag, dem 2. Januar 1973, erhalten hat. Jedenfalls war die einjährige Verjährungsfrist der Ansprüche auf Rückforderung der Wohnungsbau-Prämie 1961 bis 1964 bei Erlaß der Rückforderungsbescheide vom 16. Januar 1973 noch nicht abgelaufen. Soweit die Kläger im Revisionsverfahren behaupten, eine Verjährung sei deshalb eingetreten, weil das FA gewußt habe oder hätte wissen müssen, daß sie die Mittel für die Einzahlung auf die Kapitalansammlungsverträge von ihrem Vater bekommen hätten, handelt es sich um neues tatsächliches Vorbringen, das der Senat nach § 118 Abs. 2 FGO nicht berücksichtigen kann.
b) Entgegen der Ansicht des FG war bei Erlaß der Rückforderungsbescheide am 16. Januar 1973 die gewöhnliche fünfjährige Verjährungsfrist der Rückforderungsansprüche auf die Wohnungsbau-Prämien 1965 und 1966 bereits abgelaufen.
Für diese Rückforderungsansprüche gelten gemäß den obigen Ausführungen die Verjährungsvorschriften der §§ 144, 145 AO i. d. F. des AOÄG vom 15. September 1965. Nach dem Urteil des Senats VI R 74/70 verjährt der Anspruch des FA auf Rückforderung von Wohnungsbau-Prämie in entsprechender Anwendung des § 144 Abs. 2 i. V. m. Abs. 1 Satz 1 AO i. d. F. des AOÄG vom 15. September 1965 wie ein Steueranspruch in fünf Jahren, wobei die Verjährungsfrist in entsprechender Anwendung des § 144 Abs. 2 i. V. m. § 145 Abs. 1 und 2 Nr. 5 AO mit Ablauf des Kalenderjahres beginnt, in dem die Wohnungsbau-Prämien geleistet worden sind. Da das FA die Wohnungsbau-Prämie 1965 im August 1966 und die Wohnungsbau-Prämie 1966 im Juli 1967 gewährt hatte, endete die fünfjährige Verjährungsfrist am 31. Dezember 1971, bzw. am 31. Dezember 1972. Die fünfjährige Verjährungsfrist der Ansprüche auf Rückforderung der Wohnungsbau-Prämien 1965 und 1966 war daher bei Ergehen der Rückforderungsbescheide am 16. Januar 1973 bereits abgelaufen.
Entgegen der Ansicht des FG wurde der Ablauf dieser Verjährungsfrist nicht durch die Steuerfahndungsprüfung bei der Gemeinnützigen Wohnungsbaugenossenschaft gehemmt. Nach § 146 a Abs. 3 AO in der ab 1. Januar 1966 gültigen Fassung verjähren in Fällen, in denen vor Ablauf der Verjährungsfrist mit einer Betriebsprüfung begonnen oder deren Beginn auf Antrag des Steuerpflichtigen hinausgeschoben wird, die Ansprüche, auf die sich die Betriebsprüfung erstreckt oder im Falle der Hinausschiebung der Betriebsprüfung erstrecken sollte, nicht, bevor die aufgrund der Betriebsprüfung ergangenen Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind oder dem Steuerpflichtigen die Mitteilung zugegangen ist, daß eine Festsetzung unterbleibt. Betriebsprüfungen in diesem Sinn sind auch Steueraufsichtsprüfungen i. S. des § 193 AO (vgl. BFH-Urteil vom 1. Juli 1975 VII R 25/73, BFHE 117, 120); hierunter fallen auch Steuerfahndungsprüfungen (vgl. Tipke-Kruse, Reichsabgabenordnung/ Finanzgerichtsordnung, Kommentar, 7. Aufl., § 146 a AO Anm. 4 Abs. 2). Diese Prüfungen müssen sich jedoch gemäß dem BFH-Urteil vom 6. Mai 1975 VII R 109/72 (BFHE 116, 2, BStBl II 1975, 723) gegen den Betroffenen selbst richten. Werden sie nicht bei ihm, sondern bei einem Dritten durchgeführt, so hemmen sie den Ablauf der Verjährung nicht. Im Streitfall wurden keine Prüfungen bei den Klägern oder ihrem Vater durchgeführt. Die Steuerfahndungsstelle ermittelte lediglich bei der Gemeinnützigen Wohnungsbaugenossenschaft, mit der die Kläger die Kapitalansammlungsverträge abgeschlossen hatten. Das FA kann sich auch nicht mit Erfolg darauf berufen, daß die Steuerfahndungsstelle am 30. August 1971 den Bruder des Klägers vernommen hat. Denn bei diesem Bruder lagen die im Streitfall geschilderten Verhältnisse schon deshalb nicht vor, weil er vom Vater offensichtlich kein Geld zur Bedienung eines eigenen Kapitalansammlungsvertrages erhalten und er die andere Doppelhaushälfte selbst gebaut hatte.
Auf den Streitfall können auch nicht die Grundsätze des BFH-Urteils vom 13. August 1975 VI R 90/73 (BFHE 116, 568, BStBl II 1976, 3) entsprechend angewandt werden, nach dem durch eine beim Arbeitgeber durchgeführte Lohnsteueraußenprüfung wegen Nichteinbehaltung und Abführung von Lohnsteuern oder zu Unrecht gewährter Berlinzulagen der Ablauf der Verjährung von Ansprüchen gegen den Arbeitnehmer als Schuldner und gegen den Arbeitgeber als Haftenden gehemmt wird. Der Senat hat dies damit begründet, daß Arbeitgeber und Arbeitnehmer bei der Nachforderung von Lohnsteuern ebenso wie bei der Rückforderung von Berlinzulagen Gesamtschuldner nach § 7 Abs. 1 StAnpG sind und der Arbeitgeber lediglich Haftungsschuldner eines Anspruchs ist, der sich in erster Linie gegen den Arbeitnehmer als Schuldner des Anspruchs richtet. Entsprechendes gilt jedoch nicht für die Rückforderung von Wohnungsbau-Prämien. Eine Steuerfahndungsprüfung bei einer Gemeinnützigen Wohnungsbaugenossenschaft bewirkt keine Hinausschiebung des Ablaufs der Verjährungsfrist beim Prämiensparer, weil die Wohnungsgenossenschaft nicht Haftungsschuldnerin bezüglich der Rückforderungsansprüche zu Unrecht gewährter Wohnungsbau-Prämien ist. Solche Ansprüche richten sich ausschließlich gegen den, der die Wohnungsbau-Prämie beantragt und erhalten hat.
Die Vorentscheidung ist bezüglich der Rückforderung der Wohnungsbau-Prämien 1965 und 1966 aufzuheben, da das FG bei der Frage der Verjährung von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen ist. Der Senat verweist die Sache an das FG zurück, da sie nicht entscheidungsreif ist. Wenn auch bei Erlaß der Rückforderungsbescheide am 16. Januar 1973 die fünfjährige Verjährungsfrist des § 144 Abs. 1 AO abgelaufen war, so ist damit über die Frage der Verjährung noch nicht vollständig entschieden worden. Hinterzogene Beträge verjähren nach dieser Vorschrift nämlich nach zehn Jahren. Diese Bestimmung ist - wie die übrigen Verjährungsvorschriften der AO - auf die Rückforderung von Wohnungsbau-Prämien entsprechend anzuwenden, und zwar in dem Sinne, daß die Verjährungsfrist zehn Jahre beträgt, wenn Wohnungsbau-Prämien durch Betrug gegenüber dem FA erschlichen worden sind. Das FG wird prüfen müssen, ob diese Voraussetzungen im Streitfall vorliegen.
Fundstellen
Haufe-Index 72200 |
BStBl II 1977, 223 |
BFHE 1977, 324 |