Leitsatz (amtlich)
1. Wenn der Alleininhaber des Besitzunternehmens an der Betriebs-GmbH mit 60 v. H., seine Schwiegermutter mit 40 v. H. beteiligt ist, so ist die für die Annahme einer Betriebsaufspaltung erforderliche gleiche Beteiligung derselben Personen an den beiden Unternehmen nicht gegeben.
2. Zur Festsetzung des Gewerbesteuermeßbetrags, wenn der Gewerbebetrieb nicht während des ganzen verlängerten Erhebungszeitraums, wie im Saarland für 1959/60, bestanden hat.
Normenkette
GewStG §§ 2, 11 Abs. 5, § 13 Abs. 4, § 14
Tatbestand
Der Revisionskläger (Steuerpflichtiger) war Gesellschafter und Geschäftsführer einer im Jahre 1950 im Saarland gegründeten GmbH mit einem Stammkapital von 2,5 Mio. ffrs. Die Geschäftsanteile der GmbH gehörten zu je 40 % dem Steuerpflichtigen und seiner Schwiegermutter, zu 20 % seiner Schwester. Diese ließ am 6. Mai 1961 durch notarielle Urkunde die Abtretung ihres Stammanteils an den Steuerpflichtigen beglaubigen, worauf sie bereits im Frühjahr 1950 den Kaufpreis erhalten habe. Am 28. November 1960 starb die Schwiegermutter des Steuerpflichtigen. Alleinerbin wurde ihre Tochter, die Ehefrau des Steuerpflichtigen. Das Stammkapital der GmbH war anläßlich der DM-Umstellung im Saarland vom 6. Juli 1959 auf 240 000 DM umgestellt worden. Zum 31. Dezember 1960 gehörten die Geschäftsanteile mit (40 + 20 =) 60 % = 144 000 DM dem Steuerpflichtigen, mit 40 % = 96 000 DM seiner Ehefrau. Der Steuerpflichtige hat Grundstücke mit aufstehenden Fabrikationshallen an die GmbH vermietet und daraus im Erhebungszeitraum vom 6. Juli 1959 bis zum 31. Dezember 1960 (1959/60) insgesamt 27 512 DM an Miete eingenommen, die der Revisionsbeklagte, das FA, nach den steuerlichen Grundsätzen über die Betriebsaufspaltung als Gewinn aus Gewerbebetrieb behandelte. Das FG wies die dagegen erhobene Klage unter Berufung auf die ständige Rechtsprechung des BFH ab und entsprach auch nicht dem Antrag des Steuerpflichtigen, das Verfahren gemäß § 74 FGO bis zur Entscheidung einer beim BVerfG schwebenden Sache auszusetzen. Seine Entscheidung begründet das FG wie folgt.
Der vom Steuerpflichtigen als Besitzunternehmer an die GmbH als Herstellungsbetrieb vermietete Grundbesitz mit aufstehenden Fabrikgebäuden stelle eine wesentliche Betriebsgrundlage dar. Der Steuerpflichtige sei im Erhebungszeitraum 1959/60 auch beherrschender Gesellschafter der Betriebs-GmbH gewesen. Dabei komme es nicht auf die Beteiligungsverhältnisse an der GmbH zur Zeit ihrer Gründung, sondern im streitigen Erhebungszeitraum an. Da der Steuerpflichtige im Erhebungszeitraum 1959/60 zu 60 v. H. am Stammkapital beteiligt und Geschäftsführer der GmbH gewesen sei, die restlichen 40 % des Stammkapitals seiner Ehefrau gehört hätten, bestehe an seiner beherrschenden Stellung in der Betriebs-GmbH kein Zweifel.
Mit der Revision trägt der Steuerpflichtige im wesentlichen die gleichen Gründe gegen die Annahme einer Betriebsaufspaltung vor wie mit der Klage. Eine Beteiligung von 60 % am Stammkapital, worauf das FG seine Entscheidung im wesentlichen gestützt habe, könne zwar die Beherrschung einer GmbH auslösen, sie müsse es jedoch nicht. Nach § 11 des Gesellschaftsvertrags vom 15. März 1950 sei die Gesellschafterversammlung der GmbH beschlußfähig, wenn die erschienenen Gesellschafter mindestens zwei Drittel des Stammkapitals verträten. Mit dieser Mehrheit sei jedoch der Steuerpflichtige zu keinem Zeitpunkt ausgestattet gewesen. Die 40 % Anteil der Ehefrau kämen für die Beherrschung der GmbH durch den Ehemann nach dem BVerfG-Urteil 1 BvR 845/58 vom 24. Januar 1962 (BStBl I 1962, 500) nicht mehr in Betracht.
Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen. Gegenüber dem bisherigen Vortrag des Steuerpflichtigen sei nur sein Vorbringen über die Beschlußfähigkeit der Gesellschafterversammlung nach § 11 des GmbH-Vertrags neu, gerade deshalb aber im Revisionsverfahren nicht mehr zulässig. Selbst wenn aber dieser Umstand zu beachten wäre, könne damit die Entscheidung des FG nicht erschüttert werden. Nach § 11 Satz 2 des Gesellschaftsvertrags sei für den Fall der Beschlußunfähigkeit einer Gesellschafterversammlung mangels Vertretung von mindestens zwei Dritteln des Stammkapitals eine neue Versammlung einzuberufen, die ohne Rücksicht auf das vertretene Stammkapital beschlußfähig sei.
Entscheidungsgründe
Aus den Gründen:
Die Revision ist begründet.
Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist das bei einer Betriebsaufspaltung gebildete Besitzunternehmen gewerbesteuerpflichtig, weil sich dessen Inhaber über die Betriebsgesellschaft weiterhin im Sinn des § 1 Abs. 1 GewStDV am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligen und somit ein Besitz- und Betriebsunternehmen umfassender einheitlicher Organismus vorliegt. Dieser "Durchgriff" wird wegen der engen wirtschaftlichen und persönlichen Verflechtung beider Unternehmen als unbedenklich angesehen (BFH-Urteil I 76/64 vom 24. Januar 1968, BFH 91, 368, BStBl II 1968, 354, mit weiterer Rechtsprechung). Das BVerfG, auf dessen unter Umständen hiervon abweichende Rechtsauffassung der Steuerpflichtige seinen Antrag auf Aussetzung des Verfahrens nach § 74 FGO gestützt hat, ist der Rechtsprechung des BFH in der Entscheidung 1 BvR 136/62 vom 14. Januar 1969 (BStBl II 1969, 389) beigetreten.
Hinsichtlich der bei einer Betriebsaufspaltung zu fordernden wesentlichen Betriebsgrundlagen handelt es sich im Rechtsstreit um einen typischen Fall: Der Steuerpflichtige hat Grundstücke mit Fabrikationshallen an eine Produktions-GmbH vermietet, deren Gesellschafter-Geschäftsführer er ist. Von den übrigen Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung ist die Personenidentität beider Unternehmen streitig. Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH wird bei der Würdigung, ob Beherrschung des Betriebsunternehmens anzunehmen ist, die Beteiligung der Angehörigen des Besitzunternehmers - Ehegatten, Kinder - bei diesem mitgezählt. Bei Beteiligung von Verschwägerten, sei es entweder nur am Besitz- oder am Betriebsunternehmen oder mit unterschiedlichen Anteilen an beiden, kann die erforderliche wirtschaftliche Gleichheit der Beteiligungsverhältnisse an beiden Unternehmen grundsätzlich nicht anerkannt werden. So hat der erkennende Senat im Urteil I 231/63 vom 3. Dezember 1969 (BFH 97, 522, BStBl II 1970, 223) entschieden, daß die für die Betriebsaufspaltung notwendige Personengleichheit fehlt, wenn der Schwager des Verpächters an dessen Besitzunternehmen mit einem Anteil von 30 % als stiller Gesellschafter, an der Betriebs-GmbH mit 10 % beteiligt ist. Im vorliegenden Streitfall war während des Erhebungszeitraums 1959/60 die Schwiegermutter des Steuerpflichtigen bis zu ihrem Tode am 28. November 1960 an der Betriebs-GmbH mit 40 %, nicht aber an dem Besitzunternehmen des Steuerpflichtigen beteiligt. Zu Unrecht haben FA und FG aus der Tatsache, daß der Ehefrau des Steuerpflichtigen als Alleinerbin ihrer Mutter am 31. Dezember 1960 die GmbH-Anteile in Höhe von 40 % gehörten, die Anwendbarkeit der Rechtsgrundsätze über die unschädliche Beteiligung naher Angehörigen für den ganzen Erhebungszeitraum 1959/60 abgeleitet. Die Ehefrau des Steuerpflichtigen war nur vom 28. November 1960 bis 31. Dezember 1960 an der GmbH beteiligt. Während des vorangegangenen Zeitraums vom 6. Juli 1959 bis zum 27. November 1960 fehlte die Personenidentität zwischen Besitz- und Betriebsunternehmen, so daß nach den von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen keine Betriebsaufspaltung angenommen und der Besitzunternehmer nicht zur Gewerbesteuer herangezogen werden durfte. Die 40 %ige Beteiligung der Ehefrau in der Zeit vom 28. November 1960 bis 31. Dezember 1960 stand jedoch der Betriebsaufspaltung nicht entgegen.
Die Gewerbesteuer, die sich durch Anwendung des Hebesatzes auf den einheitlichen Steuermeßbetrag ergibt, ist auch dann voll zu erheben, wenn die Steuerpflicht nicht während des ganzen Erhebungszeitraums bestanden hat. Dieser letztere Umstand ist bereits bei der Festsetzung der Steuermeßbeträge nach dem Gewerbeertrag (§ 11 Abs. 5 GewStG) und nach dem Gewerbekapital (§ 13 Abs. 4 GewStG) zu berücksichtigen. Zu diesem Zweck sind die Steuermeßbeträge im Normalfall auf so viele Zwölftel zu ermäßigen, wie die Gewerbesteuerpflicht volle oder angefangene Kalendermonate im Erhebungszeitraum bestanden hat. Da der zusammengefaßte Erhebungszeitraum vom 6. Juli 1959 bis 31. Dezember 1960 18 Monate umfaßt, sind die Gewerbesteuermeßbeträge für die Monate November und Dezember 1960, in denen Gewerbesteuerpflicht bestand, mit je 1/18, zusammen mit 1/9 der für den vollen Erhebungszeitraum geltenden Beträge anzusetzen. Nach Aufhebung der Vorentscheidung und seiner ursprünglichen Bescheide wird das FA einen neuen Gewerbesteuermeßbescheid für den auf zwei Monate verkürzten Erhebungszeitraum erlassen.
Fundstellen
Haufe-Index 68981 |
BStBl II 1970, 439 |
BFHE 1970, 441 |