Entscheidungsstichwort (Thema)
Gewerbesteuer
Leitsatz (amtlich)
Ein der stillen Gesellschaft im Sinne des § 8 Ziff. 3 GewStG wirtschaftlich ähnliches Verhältnis liegt nicht vor, wenn das Gehalt des Arbeitnehmers nur in einem Gewinnanteil besteht, sonstige für ein gesellschaftsähnliches Verhältnis sprechende Umstände aber nicht vorliegen.
Normenkette
GewStG § 8 Ziff. 3
Tatbestand
Der Geschäftsführer der beschwerdeführenden OHG erhielt auf Grund des Vertrages vom 15. August 1949 für seine Tätigkeit als Geschäftsführer 2/5 des Geschäftsgewinns, die er zum Teil nicht entnahm und als unverzinsliches Darlehen im Betrieb beließ. Eine Beteiligung an der Beschwerdeführerin (Bfin.) war ausdrücklich ausgeschlossen. Der Vertrag konnte von beiden Teilen mit vierteljährlicher Frist zum Ende eines Kalendervierteljahrs gekündigt werden. Bei der einheitlichen Gewinnfeststellung der Bfin. wurde der Gewinnanteil als Betriebsausgabe (Arbeitslohn) anerkannt. Beim Geschäftsführer sah ihn das Finanzamt stets als Arbeitslohn an.
Streitig ist bei der Feststellung des Gewerbesteuermeßbetrages 1951, ob der Gewinnanteil des Geschäftsführers dem Gewinn als Beteiligung eines stillen Gesellschafters im Sinne des § 8 Ziff. 3 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) hinzuzurechnen ist. Die Vorbehörden haben diese Frage im Gegensatz zur Auffassung der Bfin. bejaht.
Das Finanzgericht begründete seine Entscheidung wie folgt: Der Begriff der stillen Beteiligung nach § 8 Ziff. 3 GewStG sei freier und weiter zu fassen als im Handels- und Einkommensteuerrecht; er setze lediglich ein gesellschaftsähnliches Dauerverhältnis voraus. Das liege nach der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs und des Bundesfinanzhofs (Urteile des Reichsfinanzhofs VI 154/38 vom 16. März 1938 - Reichssteuerblatt (RStBl) S. 556, Slg. Bd. 43 S. 272 - und VI 177/40 vom 17. Juli 1940 - RStBl S. 915 - und Urteil des Bundesfinanzhofs I 139/54 S vom 22. November 1955 - Bundessteuerblatt (BStBl) 1956 III S. 4, Slg. Bd. 62 S. 9 -) vor, wenn eine erhebliche Gewinnbeteiligung des Angestellten, das sind mindestens 25 v. H., gegeben, das Beteiligungsverhältnis für beide Teile auf längere Zeit verbindlich sei und der stille Gesellschafter nicht nur einen Rechtsanspruch auf Entlohnung habe. Diese Voraussetzungen lägen vor. Zwar seien nach dem Vertrage vom 15. August 1949 beide Teile berechtigt, das Angestelltenverhältnis mit vierteljährlicher Frist zu kündigen. Es komme indessen nicht so sehr auf die rechtliche Möglichkeit einer Kündigung als auf ihre nach den Verhältnissen gegebene praktische Möglichkeit und darauf an, ob mit einer Kündigung tatsächlich auf längere Zeit nicht zu rechnen sei. Für eine geplante Dauerbindung spreche das Vertrauensverhältnis zwischen den Beteiligten, das auf einer bis 1935 zurückgehenden persönlichen Bekanntschaft beruhe, die mehr als 12jährige Tätigkeit des Geschäftsführers bei der Bfin. und das Stehenlassen erheblicher Teile der Gewinnbeteiligung als unverzinsliches Darlehen. Das in den Urteilen des Reichsfinanzhofs VI 154/38 und VI 312/43 vom 23. Februar 1944, RStBl S. 405, aufgestellte Erfordernis, daß der Angestellte nicht nur ein Recht auf Entlohnung habe, könne nicht dahin verstanden werden, daß die Gewinnbeteiligung den angemessenen Lohn übersteige und der Angestellte außer dem Anspruch auf Gewinnbeteiligung auch noch andere Ansprüche, z. B. auf Gehalt, Zinsen, Umsatzprovisionen usw., haben müsse. Ein gesellschaftsähnliches Verhältnis sei auch dann anzunehmen, wenn der Angestellte, wie im vorliegenden Fall, ausschließlich durch eine Gewinnbeteiligung entlohnt werde.
Entscheidungsgründe
Die Rechtsbeschwerde ist begründet.
Nach § 8 Ziff. 3 GewStG werden bei der Ermittlung des Gewerbeertrags dem Gewinn Gewinnanteile eines stillen Gesellschafters hinzugerechnet, soweit sie bei der Gewinnermittlung abgezogen worden sind. Das Finanzgericht geht zutreffend davon aus, daß nach der Rechtsprechung die Voraussetzungen des § 8 Ziff. 3 GewStG auch dann vorliegen, wenn zwar eine stille Beteiligung im Sinne des Handels- oder des Steuerrechts nicht vorliegt, aber ein gesellschaftsähnliches Dauerverhältnis gegeben ist. Diese aus dem Charakter der Gewerbesteuer begründete Ausdehnung des Begriffs der stillen Beteiligung darf jedoch nicht dazu führen, daß, wenn nur das Arbeitsentgelt nach dem Gewinn bemessen ist, bürgerlich-rechtlich eindeutige Arbeitsverhältnisse in stille Beteiligungen umgedeutet werden. Im Urteil I 139/54 S hat sich zwar der Bundesfinanzhof der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs zur Auslegung des § 8 Ziff. 3 GewStG angeschlossen, aber betont, daß er in keinem Fall bei einer unter 25 v. H. liegenden Gewinnbeteiligung ein gesellschaftsähnliches Dauerverhältnis anzunehmen bereit sei. Die Urteile des Bundesfinanzhofs I 285/56 U vom 7. Mai 1957 (BStBl 1957 III S. 264, Slg. Bd. 65 S. 82) und IV 593/56 U vom 17. April 1958 (BStBl 1958 III S. 278) lassen ebenfalls die Tendenz erkennen, das Anwendungsgebiet des § 8 Ziff. 3 GewStG nicht auszudehnen.
Der Bfin. ist darin zuzustimmen, daß das Finanzgericht die Bedeutung des in den Urteilen des Reichsfinanzhofs VI 154/38 und VI 312/43 aufgestellten Erfordernisses, daß für den Angestellten nicht nur ein Anspruch auf Entlohnung bestehen dürfe, verkannt hat. Mit Recht weist das Finanzgericht darauf hin, daß dieses Erfordernis nicht bedeuten könne, daß der Angestellte lediglich ein festes Gehalt erhalten dürfe; denn dann wäre es überflüssig. Man muß vielmehr davon ausgehen, daß, wenn der Angestellte nur entweder durch Gehalt oder durch Gewinnbeteiligung oder durch eine Kombination von beiden für seine Arbeitsleistung entlohnt wird und keine anderen Umstände für ein gesellschaftsähnliches Verhältnis sprechen, eine stille Beteiligung im Sinne des § 8 Ziff. 3 GewStG nicht vorliegt. Der Senat hält es nicht für zutreffend, einen eindeutigen Arbeitslohn gewerbesteuerlich nur deshalb als Gewinnanteil aus einer stillen Beteiligung zu behandeln, weil der Arbeitslohn gewinnabhängig ist. Es müssen vielmehr neben der Gewinnbeteiligung noch andere Umstände vorhanden sein, die das Dauerverhältnis als einer stillen Gesellschaft wirtschaftlich ähnlich erscheinen lassen. Ein solcher Umstand kann z. B. darin liegen, daß der Arbeitnehmer Aussicht hat, später den Betrieb zu übernehmen oder als Gesellschafter aufgenommen zu werden, oder daß ihm Rechte im Betrieb eingeräumt sind, die über die eines Arbeitnehmers hinausgehen. Diese einschränkende Auslegung liegt auch dem Urteil des IV. Senats IV 593/56 U zugrunde, wonach bei einem Pachtvertrag ein die Hinzurechnung der Pachtzinsen rechtfertigendes gesellschaftsähnliches Verhältnis nicht allein deshalb angenommen werden darf, weil der Pachtzins gewinnabhängig ist.
Da im vorliegenden Fall der Geschäftsführer durch die Gewinnbeteiligung nicht mehr als eine angemessene Arbeitsvergütung erhalten hat und sonstige für ein Gesellschaftsverhältnis sprechende Umstände nicht erkennbar sind, liegen die Voraussetzungen des § 8 Ziff. 3 GewStG nicht vor. Die angefochtene Entscheidung wird deshalb aufgehoben.
Fundstellen
Haufe-Index 409231 |
BStBl III 1959, 49 |
BFHE 1959, 127 |
BFHE 68, 127 |