Entscheidungsstichwort (Thema)
Witwenrente aus der gesetzlichen Rentenversicherung. Einkommensanrechnung. Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Gewinnermittlung. steuerlicher Verlustvortrag
Normenkette
SGB IV §§ 15, 18a Abs. 2a; SGB VI § 97; EStG § 10d Abs. 2
Verfahrensgang
Tenor
Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Landessozialgerichts Berlin-Brandenburg vom 5. Mai 2022 wird zurückgewiesen.
Außergerichtliche Kosten sind auch für das Revisionsverfahren nicht zu erstatten.
Tatbestand
Die Klägerin wendet sich gegen die teilweise Aufhebung der Bewilligung einer Hinterbliebenenrente und die Rückforderung überzahlter Leistungen.
Die 1952 geborene Klägerin bezog von der Beklagten ab Januar 1992 eine kleine Witwenrente und bezieht seit Februar 1997 eine große Witwenrente aus der Versicherung ihres am 6.2.1986 verstorbenen Ehemannes (im Folgenden: Versicherter). Eine Einkommensanrechnung aus ihrer Tätigkeit als selbstständige Schaustellerin auf die Hinterbliebenenrente erfolgte zunächst nicht, weil ihre Einkünfte negativ waren oder unterhalb der Freibeträge blieben. Nach Aufgabe der Tätigkeit berechnete die Beklagte die große Witwenrente der Klägerin ab Januar 2001 neu und setzte den monatlichen Zahlbetrag auf 473,39 Euro zuzüglich der Zuschüsse zum Kranken- und Pflegeversicherungsbeitrag fest (Bescheid vom 8.7.2003) . Einkommen wurde weiterhin nicht angerechnet.
Nach Wiederaufnahme einer selbstständigen Tätigkeit als Schaustellerin erzielte die Klägerin in den Jahren 2007 bis 2016 positive Einkünfte aus Gewerbebetrieb als Einzelunternehmerin. Das zuständige Finanzamt setzte unter Berücksichtigung der gesonderten Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags (Bescheide des Finanzamts Potsdam vom 30.6.2008 und vom 10.4.2017) für diese Veranlagungsjahre jeweils Einkommensteuer iHv 0 Euro fest. Die Beklagte erlangte im Jahr 2017 Kenntnis von den Einkünften und berechnete nach Anhörung der Klägerin unter teilweiser Aufhebung des Bescheids vom 8.7.2003 die große Witwenrente rückwirkend ab dem 1.1.2007 neu. Sie verlangte die Erstattung von 12 602,70 Euro. Dabei rechnete sie für die Leistungszeiträume vom 1.1.2007 bis zum 31.12.2009 und vom 1.7.2012 bis zum 31.12.2014 das Einkommen der Klägerin ohne Berücksichtigung des Verlustvortrags auf die Hinterbliebenenrente an. In den übrigen Leistungszeiträumen erfolgte keine Einkommensanrechnung. Die Beklagte stützte sich auf § 48 Abs 1 Satz 2 Nr 3 und § 50 Abs 1 Satz 1 SGB X . Es seien keine Umstände vorgetragen oder sonst erkennbar, unter denen von einer Aufhebung für die Vergangenheit abzusehen sei (Bescheid vom 12.10.2017; Widerspruchsbescheid vom 18.4.2018) .
Das SG hat die Klage abgewiesen (Urteil vom 28.3.2019) , das LSG die dagegen eingelegte Berufung der Klägerin mit Urteil vom 5.5.2022 zurückgewiesen. Zur Begründung hat es ausgeführt, bei der Feststellung des Arbeitseinkommens iS des § 15 Abs 1 Satz 1 SGB IV seien jahresübergreifende Verlustrück- und Verlustvorträge nach § 10d EStG nicht zu berücksichtigen. Die Vorschrift gehöre nicht zu den allgemeinen Gewinnermittlungsvorschriften des EStG, auf die § 15 Abs 1 Satz 1 SGB IV verweise. Ein solches Verständnis werde durch Sinn und Zweck der Witwenrente bestätigt, die als Unterhaltsersatz für den aktuellen Bezugszeitraum diene. Die Leistung bezwecke nicht einen Vermögensverlustausgleich für frühere, vergangene Zeiträume.
Hiergegen wendet sich die Klägerin mit ihrer vom BSG zugelassenen Revision (Beschluss vom 8.2.2023 - B 5 R 139/22 B ) . Sie rügt eine Verletzung des § 18a Abs 2a SGB IV . Das anzurechnende Arbeitseinkommen sei bei Renten wegen Todes nicht nach § 15 Abs 1 Satz 1 SGB IV zu bestimmen, sondern nach dem spezielleren § 18a Abs 2a SGB IV . Danach erfolge gemäß der steuerrechtlichen Systematik nach der Gewinnermittlung der einzelnen Einkunftsarten eine Verrechnung von Gewinnen und Verlusten sämtlicher Einkunftsarten zum Gesamtbetrag der Einkünfte. Dazu gehöre auch der Abzug von Verlustrück- und Verlustvorträgen vom Gesamtbetrag der Einkünfte auf einer Ebene mit dem vertikalen Verlustausgleich. Bei verfassungskonformer Auslegung der Vorschrift müsse ein steuerlicher Verlustvortrag Berücksichtigung finden. Andernfalls werde der Selbstständige in seiner wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit überfordert. Bei stark schwankendem Einkommen lasse sich ein vergleichsweise hoher Gewinn nicht vollständig für den eigenen Unterhalt im Zuflussjahr einsetzen. Der Selbstständige müsse damit auch die in der Vergangenheit eingetretenen Verluste ausgleichen, zB durch die Rückführung von Darlehen.
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Die Klägerin beantragt, |
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die Urteile des Landessozialgerichts Berlin-Brandenburg vom 5. Mai 2022 und des Sozialgerichts Potsdam vom 28. März 2019 sowie den Bescheid der Beklagten vom 12. Oktober 2017 in Gestalt des Widerspruchsbescheids vom 18. April 2018 aufzuheben. |
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Die Beklagte beantragt, |
die Revision zurückzuweisen. |
Sie hält das angegriffene Urteil für zutreffend. Arbeitseinkommen nach § 18a Abs 2a SGB IV sei nicht das zu versteuernde Einkommen, sondern die positive Summe der Gewinne und Verluste aus den im Gesetz aufgezählten Einkommensarten. Der Gesetzgeber habe bei der Anrechenbarkeit von Einkommen grundsätzlich an das Steuerrecht angeknüpft, aber nicht alle Verfahrensschritte zur Ermittlung des zu versteuernden Einkommens einbezogen.
Entscheidungsgründe
A. Die zulässige Revision der Klägerin ist unbegründet und daher zurückzuweisen ( § 170 Abs 1 Satz 1 SGG ) .
I. Gegenstand der revisionsrechtlichen Überprüfung ist neben den vorinstanzlichen Entscheidungen der Bescheid vom 12.10.2017 in Gestalt des Widerspruchsbescheids vom 18.4.2018, mit dem die Beklagte unter teilweiser Aufhebung des Bescheids vom 8.7.2003 die monatlichen Zahlbeträge der großen Witwenrente der Klägerin rückwirkend ab dem 1.1.2007 neu festsetzte und Erstattung von 12 602,70 Euro verlangte. Die statthafte Anfechtungsklage ( § 54 Abs 1 Satz 1 SGG ) der Klägerin zielt auf eine Aufhebung dieses Bescheids.
II. Zu Recht hat das LSG die Berufung der Klägerin zurückgewiesen. Der angefochtene Aufhebungs- und Erstattungsbescheid vom 12.10.2017 in Gestalt des Widerspruchsbescheids vom 18.4.2018 ist rechtmäßig und beschwert die Klägerin daher nicht iS des § 54 Abs 2 Satz 1 SGG .
1. Rechtsgrundlage für die teilweise Aufhebung des Rentenbescheids vom 8.7.2003 ist § 48 Abs 1 Satz 1 iVm Satz 2 Nr 3 SGB X (in der weiterhin aktuellen Fassung der Neubekanntmachung vom 18.1.2001,BGBl I 130) . Danach soll ein Verwaltungsakt mit Dauerwirkung, soweit in den tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnissen, die bei seinem Erlass vorgelegen haben, eine wesentliche Änderung eintritt, mit Wirkung vom Zeitpunkt der Änderung der Verhältnisse aufgehoben werden, soweit - was hier allein in Betracht kommt - nach Erlass des Verwaltungsakts Einkommen erzielt worden ist, das zur Minderung des Anspruchs geführt haben würde (vgl zur Abgrenzung von § 45 und § 48 SGB X bei der Einkommensanrechnung auf Hinterbliebenenrenten zB BSG Urteil vom 20.1.2021 - B 13 R 13/19 R - SozR 4-2400 § 18a Nr 4 RdNr 32 und 46 mwN) . Rechtsgrundlage für die Geltendmachung und betragsmäßige Festsetzung der Erstattungsforderung ist § 50 Abs 1 Satz 1 iVm Abs 3 Satz 1 SGB X (ebenfalls in der weiterhin aktuellen Fassung der Neubekanntmachung vom 18.1.2001) .
2. Die Tatbestandsvoraussetzungen für eine rückwirkende teilweise Aufhebung des Rentenbescheids vom 8.7.2003 lagen vor. Dieser verkörperte einen Verwaltungsakt mit Dauerwirkung, soweit die Beklagte darin den monatlichen Zahlbetrag der großen Witwenrente der Klägerin festgesetzt hatte. Insoweit trat eine Änderung der bei Bescheiderlass vorgelegenen tatsächlichen Verhältnisse ein, indem die Klägerin im Jahr 2007 und in den Folgejahren Einkünfte aus Gewerbebetrieb als Einzelunternehmerin erzielte. Diese Änderung war auch wesentlich iS des § 48 Abs 1 Satz 1 SGB X , weil unter den nunmehr objektiv bestehenden Verhältnissen der (Dauer-)Verwaltungsakt so nicht mehr hätte erlassen werden dürfen (vgl zum Merkmal der Wesentlichkeit BSG Urteil vom 19.2.1986 - 7 RAr 55/84 - SozR 1300 § 48 Nr 22 S 50; aus jüngerer Zeit zB BSG Urteil vom 2.4.2014 - B 3 KS 4/13 R - SozR 4-5425 § 3 Nr 3 RdNr 16 mwN; BSG Urteil vom 10.11.2022 - B 5 R 29/21 R - BSGE 135, 110 ≪vorgesehen≫ = SozR 4-2600 § 253a Nr 1 ≪vorgesehen≫, RdNr 19 mwN) . Das ist nach den Bestimmungen des für die betroffene Leistung maßgeblichen materiellen Rechts zu beurteilen (vgl zB BSG Urteil vom 17.3.2016 - B 4 AS 18/15 R - SozR 4-4200 § 16e Nr 1 RdNr 29 mwN; BSG Urteil vom 10.11.2022 - B 5 R 29/21 R - BSGE 135, 110 ≪vorgesehen≫ = SozR 4-2600 § 253a Nr 1 ≪vorgesehen≫, RdNr 19) . Die von der Klägerin ab dem Jahr 2007 erzielten Einkünfte waren auf ihre große Witwenrente anzurechnen mit der Folge, dass der Zahlungsanspruch der Klägerin für den Zeitraum ab dem 1.1.2007 in dem von der Beklagten festgesetzten Umfang entfiel (vgl dazu, dass eine Einkommensanrechnung das Rentenstammrecht unberührt lässt und sich allein auf den Einzelanspruch auf Zahlung auswirkt, BSG Urteil vom 27.5.2014 - B 5 R 6/13 R - BSGE 116, 64 = SozR 4-2600 § 97 Nr 2, RdNr 13) . Damit lagen zugleich die Voraussetzungen vor, um den Rentenbescheid vom 8.3.2007 bereits mit Wirkung ab diesem Zeitpunkt teilweise aufzuheben ( § 48 Abs 1 Satz 3 SGB X ) .
a) Dass auf Renten wegen Todes grundsätzlich Einkommen angerechnet wird, ergibt sich aus § 97 Abs 1 Satz 1 SGB VI , der in den streitbefangenen Leistungszeiträumen (1.1.2007 bis 31.12.2009 und 1.7.2012 bis 31.12.2014) noch in der bis zum 30.6.2015 geltenden Fassung der Neubekanntmachung vom 19.2.2002 (BGBl I 754) galt (im Folgenden: SGB VI aF). Danach wird Einkommen von Hinterbliebenen, das mit einer Witwen-, Witwer- oder Erziehungsrente zusammentrifft, hierauf angerechnet. Anrechenbar ist ua bei Witwenrenten das Einkommen, das monatlich das 26,4fache des aktuellen Rentenwerts übersteigt ( § 97 Abs 2 Satz 1 Nr 1 SGB VI aF) . Von dem übersteigenden Einkommen werden 40 vom Hundert angerechnet ( § 97 Abs 2 Satz 3 SGB VI , der in der weiterhin aktuellen Fassung der Neubekanntmachung vom 19.2.2002 galt) .
b) Welche Art von Einkommen zu berücksichtigen ist, bestimmt sich nach § 18a SGB IV ; ua auf diese Vorschrift nahm bereits § 97 Abs 1 Satz 1 SGB VI aF ausdrücklich Bezug. § 18a SGB IV kommt hier für Leistungszeiträume vom 1.1.2007 bis zum 31.8.2009 in der Fassung der Neubekanntmachung des SGB VI vom 23.1.2006 (BGBl I 86) zur Anwendung und für Leistungszeiträume vom 1.9.2009 bis zum 31.12.2009 und vom 1.7.2012 bis zum 31.12.2014 in der Fassung der Neubekanntmachung vom 12.11.2009 (BGBl I 3710) . Nach seinem in beiden Fassungen insoweit übereinstimmenden Inhalt ist bei Renten wegen Todes als Einkommen ua Arbeitseinkommen zu berücksichtigen (Abs 1 Satz 1 Nr 1 iVm Abs 2 Satz 1) . Dieses wird im Gesetz definiert als die positive Summe der Gewinne oder Verluste aus den folgenden Arbeitseinkommensarten: Gewinne aus Land- und Fortwirtschaft iS der §§ 13 , 13a und 14 EStG iVm § 15 Abs 2 SGB IV , Gewinne aus Gewerbebetrieb iS der §§ 15 , 16 und 17 EStG und Gewinne aus selbstständiger Arbeit iS des § 18 EStG (Abs 2a) .
c) Bei Ermittlung des auf eine Hinterbliebenenrente anrechenbaren Arbeitseinkommens bleibt ein steuerlicher Verlustvortrag nach § 10d Abs 2 Satz 1 EStG unberücksichtigt. Dies hat der Senat bereits zur Rechtslage vor Einfügung von § 18a Abs 2a SGB IV entschieden ( BSG Urteil vom 16.5.2001 - B 5 RJ 46/00 R - BSGE 88, 117 = SozR 3-2600 § 97 Nr 4 S 24 ff; vgl auch schon zur Berücksichtigung von Arbeitseinkommen beim Altersruhegeld BSG Urteil vom 9.9.1993 - 5 RJ 60/92 - BSGE 73, 77, 80 f = SozR 3-2200 § 1248 Nr 9 S 37 f) . Der Senat bekräftigt seine Rechtsprechung und überträgt sie auf die seit dem 1.1.2002 geltende Rechtslage (ebenso, wenn auch teilweise ohne auf die Neuregelung in § 18a Abs 2a SGB IV einzugehen, Fattler in Hauck/Noftz, SGB IV, 2. EL 2024, § 18a RdNr 26; Fichte in Hauck/Noftz, SGB VI, 4. EL 2023, § 97 RdNr 17 und § 34 RdNr 51; Jentsch in Schlegel/Voelzke, jurisPK-SGB VI, 3. Aufl, § 97 RdNr 12, Stand der Einzelkommentierung 1.4.2021; Paulus/Wildenhain in Schlegel/Voelzke, jurisPK-SGB IV, 4. Aufl, § 18a RdNr 50, Stand der Einzelkommentierung 6.1.2023; Winkler, Sozialgesetzbuch IV, 3. Aufl 2020, § 18a RdNr 27; vgl auch Vogel in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, 170. EL, Dezember 2023, EStG § 10d RdNr 126) .
aa) Dem Wortlaut des § 18a Abs 2a SGB IV , der einen Plural verwendet ("positive Summe der Gewinne oder Verluste"), lässt sich nur entnehmen, dass bei Hinterbliebenen mit Arbeitseinkommen aus mehreren Quellen eine Saldierung vorzunehmen ist. Erzielt ein Hinterbliebener Arbeitseinkommen aus mehreren gleichartigen Quellen, sind die positiven und negativen Ergebnisse innerhalb dieser Einkommensart miteinander zu verrechnen. Negatives Einkommen aus einer Quelle führt zu einem insgesamt niedrigeren Arbeitseinkommen. Hat ein Hinterbliebener Arbeitseinkommen aus verschiedenartigen Quellen iS des § 18a Abs 2a Nr 1 bis 3 SGB IV , werden positive und negative Ergebnisse zwischen den verschiedenen Einkunftsarten ebenfalls ausgeglichen, sodass negatives Einkommen aus einer Quelle das Arbeitseinkommen insgesamt gleichermaßen mindert. Dies entspricht der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte iS des § 2 Abs 3 EStG , welcher durch die Zusammenrechnung positiver und negativer Einkünfte zunächst derselben Einkunftsart (horizontaler Verlustausgleich) und sodann unterschiedlicher Einkunftsarten (vertikaler Verlustausgleich) bestimmt wird (vgl dazu zB BSG Urteil vom 23.2.1995 - 12 RK 66/93 - BSGE 76, 34 = SozR 3-2500 § 240 Nr 19, juris RdNr 14; BSG Urteil vom 15.12.2015 - B 10 EG 6/14 R - SozR 4-7837 § 2 Nr 30 RdNr 15; BFH Urteil vom 3.12.2019 - VIII R 8/16 - BFHE 267, 225 = BStBl II 2020, 383 , juris RdNr 22; vgl dazu, dass der Begriff "Verluste" in § 18a Abs 2a SGB IV dem steuerrechtlichen Begriff "negative Einkünfte" entspricht, Fattler in Hauck/Noftz, SGB IV, 2. EL 2024, § 18a RdNr 23) .
Es liegt bereits aufgrund des Gesetzeswortlauts nahe, dass der Regelungsgehalt des § 18a Abs 2a SGB IV damit erschöpft ist. Die Vorschrift enthält keine Aussage dazu, wie der Gewinn (positive Einkünfte) bzw der Verlust (negative Einkünfte) aus einer einzelnen Einkunftsquelle zu ermitteln ist. Dem Wortlaut der Vorschrift lässt sich insbesondere nichts dafür entnehmen, dass bei der Ermittlung des Arbeitseinkommens ein steuerlicher Verlustvortrag nach § 10d Abs 2 Satz 1 EStG Berücksichtigung finden soll. Ebenso wenig treffen die übrigen Vorschriften im Vierten Titel des Ersten Abschnitts des SGB IV (Einkommen beim Zusammentreffen mit Renten wegen Todes - §§ 18a bis 18e) hierzu eine Regelung.
bb) Anders als § 15 Abs 1 Satz 1 SGB IV verweist der speziellere § 18a Abs 2a SGB IV zwar nicht ausdrücklich auf den nach den allgemeinen Gewinnermittlungsvorschriften des Einkommensteuerrechts ermittelten Gewinn aus einer selbstständigen Tätigkeit. Die hier einschlägige Ziffer 2 nennt lediglich "Gewinne aus Gewerbebetrieb im Sinne der §§ 15 , 16 und 17 des Einkommensteuergesetzes ". Die Entstehungsgeschichte der Norm bietet jedoch keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass nunmehr bei der Einkommensanrechnung auf Hinterbliebenenrenten ein steuerlicher Verlustvortrag berücksichtigt werden soll.
§ 18a Abs 2a SGB IV wurde durch das Altersvermögensergänzungsgesetz (AVmEG) vom 21.3.2001 (BGBl I 403) mit Wirkung zum 1.1.2002 eingefügt. Die Änderung erfolgte nach dem Urteil des 4. Senats des BSG vom 27.1.1999 ( B 4 RA 17/98 R ) . Dem hatte die besondere Konstellation zugrunde gelegen, dass eine Kommanditgesellschaft aufgrund des Gesellschaftsvertrags Zahlungen aus dem Komplementärgewinn an die Witwe eines ihrer ehemaligen Komplementäre leistete. Die laufenden Zahlungen wurden von der Finanzverwaltung als Gewinn aus selbstständiger Tätigkeit gewertet, der 4. Senat verneinte in diesem Einzelfall eine Anrechnung auf die Witwenrente. Er befand in Auslegung des § 15 Satz 1 SGB IV , die Zahlungen seien schon nicht als Arbeitseinkommen zu werten, weil die Witwe diese Einnahmen nicht aus eigener Arbeitskraft erzielte ( BSG Urteil vom 27.1.1999 - B 4 RA 17/98 R - SozR 3-2400 § 15 Nr 6, juris RdNr 26) . In der Folge hielt der damalige Gesetzgeber unter ausdrücklichem Verweis auf diese Entscheidung eine eigenständige Definition des auf Hinterbliebenenrenten anzurechnenden Arbeitseinkommens für notwendig, um entsprechend der schon bisherigen Zielsetzung des Gesetzes bei der Einkommensanrechnung alle Einkommensarten zu berücksichtigen (vgl die Begründung des Gesetzesentwurfs zum AVmG in BR-Drucks 764/00 S 138) . Es sollte vermieden werden, dass zukünftig das Vorliegen von Arbeitseinkommen wegen fehlender eigener Mitwirkung im Betrieb verneint werde (ebenda) . Bei dem daraufhin eingefügten § 18a Abs 2a SGB IV handelte es sich mithin um eine lediglich klarstellende Regelung in gezielter Reaktion auf das Urteil des 4. Senats vom 27.1.1999 (so bereits BSG Urteil vom 25.2.2004 - B 5 RJ 56/02 R - SozR 4-2400 § 15 Nr 1 RdNr 11) . Vor diesem Hintergrund spricht nichts dafür, dass mit dieser vom Gesetzgeber ausdrücklich als Erweiterung der Einkommensanrechnung verstandenen Änderung zugleich eine Beschränkung der Anrechnung von Arbeitseinkommen auf Hinterbliebenenrenten aufgrund eines auch bislang nicht berücksichtigten Verlustvortrags verbunden sein sollte.
cc) Einen Verlustvortrag nach § 10d Abs 2 Satz 1 EStG bei der Einkommensanrechnung auf Renten wegen Todes unberücksichtigt zu lassen, entspricht auch dem Sinn und Zweck der Hinterbliebenenversorgung.
Witwen- und Witwerrenten bezwecken den Ersatz des Unterhalts, der aufgrund des Todes des versicherten Ehe- oder Lebenspartners und des dadurch bedingten Wegfalls seines Einkommens nicht mehr gezahlt werden kann (vgl zB BVerfG ≪Kammer≫ Beschluss vom 1.3.2010 - 1 BvR 2584/06 - BVerfGK 17, 120 , juris RdNr 13 mwN) . Der Grund für die Kompensation aus der Versicherung des Verstorbenen entfällt oder verringert sich, wenn der überlebende Partner selbst Erwerbseinkommen erzielt ( BVerfG Beschluss vom 18.2.1998 - 1 BvR 1318/86 - BVerfGE 97, 271 , juris RdNr 84; BVerfG ≪Kammer≫ Beschluss vom 1.3.2010 - 1 BvR 2584/06 - BVerfGK 17, 120 , juris RdNr 14) . Hinterbliebenenrenten ist daher, anders als anderen Rentenarten, die Berücksichtigung einer typisierten Bedarfslage oder die genauere Festlegung eines individuellen Bedarfs unter Berücksichtigung des jeweiligen Einkommens eigen (vgl BVerfG Beschluss vom 18.2.1998 - 1 BvR 1318/86 - BVerfGE 97, 271 , juris RdNr 83) . Mit der Einkommensanrechnung auf Hinterbliebenenrenten wird zugleich eine Über- oder Doppelversorgung der Hinterbliebenen vermieden und ein gewisser sozialer Ausgleich bezweckt, indem ärmeren Hinterbliebenen eine ungeminderte und damit relativ gesehen höhere Sicherung zukommt (vgl zB Gürtner in KassKomm, § 97 SGB VI , Stand September 2015, RdNr 2 mwN) . Sachlicher Grund und Grenze der Anrechnung eigenen Erwerbseinkommens auf eine Hinterbliebenenrente ist vor diesem Hintergrund die Fähigkeit des Hinterbliebenen, sich mittels eigenen Erwerbseinkommens ganz oder zumindest teilweise selbst zu unterhalten, sodass es insoweit der Deckung des Unterhaltsbedarfs mittels einer Hinterbliebenenrente nicht bedarf. Abzustellen ist dabei auf das verfügbare Einkommen. Dabei ist grundsätzlich maßgebend das tatsächlich erzielte monatliche Einkommen, das dem Betrag der Rente für eben diesen Kalendermonat gegenübergestellt wird (vgl BSG Urteil vom 25.1.2001 - B 4 RA 110/00 R - SozR 3-2600 § 97 Nr 3 S 14; BSG Urteil vom 27.5.2014 - B 5 R 6/13 R - BSGE 116, 64 = SozR 4-2600 § 97 Nr 2, RdNr 17 f; vgl auch BVerfG Beschluss vom 18.2.1998 - 1 BvR 1318/86 - BVerfGE 97, 271 , juris RdNr 86) .
Gemessen daran kann ein Verlustabzug nach § 10d Abs 2 Satz 1 EStG bei der Einkommensanrechnung auf Renten wegen Todes keine Berücksichtigung finden (so bereits BSG Urteil vom 16.5.2001 - B 5 RJ 46/00 R - BSGE 88, 117, 121 ff = SozR 3-2600 § 97 Nr 4 S 24 ff; vgl auch schon BSG Urteil vom 9.9.1993 - 5 RJ 60/92 - BSGE 73, 77, 80 ff = SozR 3-2200 § 1248 Nr 9 S 37 f) . Insoweit gilt nichts anderes als für die Berechnung der einkommensabhängigen Leistungen des Versorgungsrechts ( BSG Urteil vom 11.11.1976 - 10 RV 209/75 - SozR 3100 § 40a Nr 5 S 14 f; BSG Beschluss vom 25.4.2017 - B 9 V 5/17 B - juris RdNr 5 ) und die Berechnung des früheren Erziehungsgelds nach dem BErzGG (vgl zB BSG Urteil vom 11.12.2003 - B 10 EG 3/03 R - SozR 4-7833 § 6 Nr 2 RdNr 7 ff mwN) , bei denen ein Verlustvortrag nach § 10d Abs 2 Satz 1 EStG gleichermaßen unberücksichtigt bleibt.
Der steuerliche Verlustvortrag mindert nicht den Gewinn im Vortragsjahr. Dieser wird, wie im Fall der Klägerin, bei Einkünften aus Gewerbebetrieb vielmehr nach den §§ 4 bis 7k EStG ermittelt ( § 2 Abs 2 Satz 1 Nr 1 EStG ). Anders als von der Klägerin vertreten, erfolgt der steuerliche Verlustvortrag auch nicht auf einer Ebene mit dem vertikalen Verlustausgleich. Es handelt sich nach der Legaldefinition des § 10d Abs 2 Satz 1 EStG vielmehr um nicht bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte im Entstehungsjahr ausgeglichene negative Einkünfte, die auch nicht vom Gesamtbetrag der Einkünfte der beiden unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeiträume nach Abs 1 Satz 1 oder 2 abgezogen worden sind und die in den folgenden Veranlagungszeiträumen bis zu bestimmten Höchstgrenzen vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen abgezogen werden (vgl zB Schmieszek in Bordewin/Brandt, Einkommensteuergesetz, 459. Lieferung, 2/2024, § 10d RdNr 30a) . Mittels Verlustvortrags werden im ersten Schritt die vortragsfähigen negativen Einkünfte aus dem Entstehungsjahr in das Vortragsjahr verlagert; hieran schließt sich im zweiten Schritt ihr Abzug im Vortragsjahr an (vgl zB Vogel in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, 170. EL, Dezember 2023, EStG § 10d RdNr 200) . Abgezogen werden die vortragsfähigen negativen Einkünfte vom Gesamtbetrag der Einkünfte iS des § 2 Abs 3 EStG im Vortragsjahr (vgl zB BFH Urteil vom 3.5.2023 - IX R 6/21 - BFHE 280, 287 = BStBl II 2023, 1002 , juris RdNr 15; vgl auch BSG Urteil vom 11.11.1976 - 10 RV 209/75 - SozR 3100 § 40a Nr 5 S 14; BSG Urteil vom 16.5.2001 - B 5 RJ 46/00 R - BSGE 88, 117 = SozR 3-2600 § 97 Nr 4 S 26; BSG Urteil vom 9.10.2012 - B 5 R 8/12 R - BSGE 112, 74 = SozR 4-1300 § 45 Nr 10, RdNr 25) . Dies führt nach Berücksichtigung von Sonderausgaben und außergewöhnlichen Belastungen (§ 2 Abs4 EStG) und weiteren Abzugsbeträgen ( § 2 Abs 5 Satz 1 Halbsatz 1 EStG ) letztlich zu einem geringeren zu versteuernden Einkommen iS des § 2 Abs 5 Satz 1 Halbsatz 2 EStG . Innerhalb des Grundschemas des § 2 EStG wirkt sich ein Verlustabzug mithin so aus, als wäre er (nach dem Gesamtbetrag der Einkünfte iS des § 2 Abs 3 EStG ) in einem § 2 Abs 3a EStG geregelt (vgl zB Vogel in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, 170. EL, Dezember 2023, EStG § 10d RdNr 105 mwN) .
Dass ein Hinterbliebener berechtigt ist, seine Einkommensteuerpflicht zu mindern, indem er negative Einkünfte aus früheren Veranlagungszeiträumen in Abzug bringt, sagt nichts Verlässliches über seinen wirtschaftlichen Bedarf im aktuellen Veranlagungszeitraum aus. Das gilt umso mehr, als nach Maßgabe des § 10d Abs 2 Satz 1 EStG Verluste aus beliebig weit zurückliegenden Veranlagungszeiträumen abgezogen werden dürfen.
dd) Abweichendes ergibt sich weder aus dem Rechtsstaatsprinzip ( Art 20 Abs 1 GG ) unter dem Gesichtspunkt der Einheitlichkeit der Rechtsordnung noch aus sonstigen verfassungsrechtlichen Gründen (so bereits BSG Urteil vom 16.5.2001 - B 5 RJ 46/00 R - BSGE 88, 117, 123 ff = SozR 3-2600 § 97 Nr 4 S 26 ff) . Zwar wird im Leistungsrecht der gesetzlichen Rentenversicherung bei der Ermittlung des anzurechnenden Arbeitseinkommens grundsätzlich eine volle Parallelität von Einkommensteuerrecht und Sozialversicherungsrecht angestrebt (vgl hierzu zB BSG Urteil vom 25.2.2004 - B 5 RJ 56/02 R - SozR 4-2400 § 15 Nr 1 RdNr 10 mwN; BSG Urteil vom 7.10.2004 - B 13 RJ 13/04 R - BSGE 93, 226 = SozR 4-2400 § 15 Nr 2, RdNr 17) . Der hinter dem Verlustabzug stehende Gedanke, das zu versteuernde Einkommen ausnahmsweise abschnittsübergreifend zu ermitteln, kommt bei der Einkommensanrechnung auf Hinterbliebenenrenten aber von vornherein nicht zum Tragen.
Die Einkommensteuer ist eine Jahressteuer ( § 2 Abs 7 Satz 1 EStG ) , die Grundlagen für ihre Festsetzung sind jeweils für das Kalenderjahr zu ermitteln ( § 2 Abs 7 Satz 2 EStG ) . Entsprechend wird bei Gewerbetreibenden, deren Wirtschaftsjahr nicht das Kalenderjahr ist, der Gewinn dem Kalenderjahr zugeordnet, in dem das Wirtschaftsjahr endet ( § 4a Abs 2 Nr 2 EStG , vgl zB Naujok in Bordewin/Brandt, Einkommensteuergesetz, 459. Lieferung, 2/2024, § 2 RdNr 212) . Der Verlustabzug nach § 10d EStG durchbricht das Prinzip der Abschnittsbesteuerung (zum Verlustrücktrag nach Abs 1 vgl zB BFH Urteil vom 3.5.2023 - IX R 6/21 - BFHE 280, 287 = BStBl II 2023, 1002 , juris RdNr 15) . Seine steuerrechtliche Ausgestaltung steht mithin im Spannungsverhältnis zwischen dem Prinzip der Abschnittsbesteuerung und dem Nettoprinzip als Ausfluss des Leistungsfähigkeitsprinzips (vgl BVerfG ≪Kammer≫ Beschluss vom 22.7.1991 - 1 BvR 313/88 - juris RdNr 4) ; auf Letztes ist ua das Einkommensteuerrecht als ein Bereich der Eingriffsverwaltung hin angelegt (vgl zB BVerfG Beschluss vom 29.3.2017 - 2 BvL 6/11 - BStBl II 2017, 1082 = BVerfGE 145, 106 , RdNr 99 mwN; vgl auch BSG Urteil vom 16.5.2001 - B 5 RJ 46/00 R - BSGE 88, 117, 122 = SozR 3-2600 § 97 Nr 4 S 26 mwN) . Soweit die Regelungen in § 10d EStG dem Steuerpflichtigen Verluste aus zurückliegenden Abschnitten erhalten, folgt die Besteuerung der betriebswirtschaftlichen Betrachtungsweise, nach der Gewinn der Totalgewinn im Gesamtleben eines Unternehmens ist und nicht der Gewinn innerhalb eines bestimmten Zeitraums (vgl zB Schmieszek in Bordewin/Brandt, Einkommensteuergesetz, 459. Lieferung, 2/2024, § 10d RdNr 31 mwN) .
Demgegenüber werden Renten wegen Todes wie alle Renten mit einem monatlichen Zahlbetrag ( § 64 SGB VI ) gewährt. An dieses das Rentenversicherungsrecht prägende Monatsprinzip knüpft auch die Einkommensanrechnung an. Bei der Einkommensanrechnung auf Renten wegen Todes ist grundsätzlich das tatsächlich erzielte monatliche Einkommen maßgeblich, das dem Zahlbetrag der Rente für denselben Monat gegenübergestellt wird (sog Wirklichkeitsmaßstab - § 18b Abs 1 Satz 1 SGB IV ) . Aus Gründen der Verwaltungspraktikabilität wird ua bei Erwerbseinkommen grundsätzlich das durchschnittliche Einkommen des letzten Kalenderjahres herangezogen ( § 18b Abs 2 Satz 1 SGB IV ) . Wurde im letzten Kalenderjahr kein Einkommen erzielt oder bildet die pauschalierende Vorgehensweise das tatsächlich vom Hinterbliebenen erzielte monatliche Einkommen nicht im Wesentlichen zutreffend ab, bleibt zugunsten des Hinterbliebenen jedoch das laufende Einkommen maßgeblich ( § 18b Abs 3 Satz 1 und 2 SGB IV - vgl zur Bestimmung der Höhe des anzurechnenden Einkommens im Einzelnen BSG Urteil vom 25.1.2001 - B 4 RA 110/00 R - SozR 3-2600 § 97 Nr 3 S 15; BSG Urteil vom 27.5.2014 - B 5 R 6/13 R - BSGE 116, 64 = SozR 4-2600 § 97 Nr 2, RdNr 18) .
Der Zahlungsanspruch aus einer Hinterbliebenenrente wird auch nicht über Gebühr gemindert, indem ein steuerrechtlich akzeptierter Verlustvortrag unberücksichtigt bleibt. Soweit Sonderabschreibungen mit Subventionscharakter den Hintergrund des abschnittsübergreifenden Verlustabzugs bilden, war die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Hinterbliebenen schon im Verlustjahr hierdurch nicht gemindert (zu einer solchen Fallgestaltung vgl BSG Urteil vom 16.5.2001 - B 5 RJ 46/00 R - BSGE 88, 117, 124 = SozR 3-2600 § 97 Nr 4 S 28) . Inwieweit ein von der Finanzverwaltung gesondert festgestellter Verlustvortrag auf "realen" Verlusten beruht, ließe sich nur durch eine aufwändige "Auseinanderrechnung" ermitteln, denn ein Verlustvortrag wird periodisch fortgeschrieben ( § 10d Abs 4 Satz 2 EStG , vgl hierzu zB Vogel in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, 170. EL, Dezember 2023, EStG § 10d RdNr 217) . Dies würde zu einem unverhältnismäßigen und nicht zu bewältigenden Verwaltungsaufwand führen (vgl BSG aaO S 28; vgl zu diesem Gesichtspunkt auch BSG Urteil vom 8.12.1993 - 10 RKg 2/93 - juris RdNr 31 ) . Betriebsausgaben ( § 4 Abs 4 EStG ) im Veranlagungszeitraum werden bei der Ermittlung des Gewinns iS des § 4 Abs 1 Satz 1 EStG berücksichtigt. Dazu gehören grundsätzlich auch die im Veranlagungszeitraum aufzuwendenden Zinsen für betrieblich veranlasste Darlehen (vgl zB Bode in Kirchhof/Seer, Einkommensteuergesetz, 23. Aufl 2024, § 4 RdNr 185 ff mwN) . Zwar bleiben bei der Gewinnermittlung die Aufwendungen zur Darlehenstilgung im Veranlagungszeitraum außer Acht. Allein deswegen den Verlustvortrag bei der Einkommensanrechnung auf Hinterbliebenenrenten zu berücksichtigen, würde jedoch dazu führen, dass mit den Mitteln der gesetzlichen Rentenversicherung Einkommens- oder Vermögensverluste ausgeglichen werden, die betriebswirtschaftlich begründet sind (vgl zu diesem Gesichtspunkt bereits BSG Urteil vom 11.11.1976 - 10 RV 209/75 - SozR 3100 § 40a Nr 5 S 15) .
3. Ausgehend von den bindenden Feststellungen des LSG ist kein atypischer Fall zu erkennen, der der Beklagten Anlass gegeben hätte, im Rahmen des von § 48 Abs 1 Satz 2 SGB X eröffneten und von ihr auch ausgeübten Ermessens davon abzusehen, den Rentenbescheid vom 8.7.2003 bereits ab Änderung der Verhältnisse aufzuheben. Die Jahresfrist ( § 48 Abs 4 Satz 1 iVm § 45 Abs 4 Satz 2 SGB X ) wurde eingehalten. Die Beklagte erlangte erstmals 2017 Kenntnis davon, dass die Klägerin ab 2007 wieder Einkommen aus Gewerbebetrieb erzielt hatte.
4. Der inhaltlichen und rechnerischen Richtigkeit der Einkommensanrechnung der Beklagten, die im angefochtenen Aufhebungsbescheid vom 12.10.2017 in Gestalt des Widerspruchsbescheids vom 18.4.2018 dargestellt ist, begegnen keine Bedenken.
5. Da nach alldem die teilweise Aufhebung des Rentenbescheids vom 8.7.2003 rechtmäßig war, war die Beklagte auch gemäß § 50 Abs 1 Satz 1 iVm Abs 3 Satz 1 SGB X zur Geltendmachung und betragsmäßigen Festsetzung der Erstattungsforderung berechtigt. Der von der Beklagten festgesetzte Betrag iHv 12 602,70 Euro ist nicht zu beanstanden.
Fundstellen
Haufe-Index 16444092 |
DStR 2024, 12 |
SGb 2024, 224 |