Cloer/Hagemann, AStG § 13 AStG Beteiligung an Kapitalanlagegesellschaften

1 Allgemeines

1.1 Aufbau

Rz. 1

§ 13 AStG betrifft die Beteiligung an Kapitalanlagegesellschaften und befindet sich im vierten Teil des AStG unter der Überschrift "Hinzurechnungsbesteuerung". Die Norm unterteilt sich in fünf Absätze, wobei der Grundtatbestand und die Rechtsfolge in § 13 Abs. 1 AStG enthalten sind. Die Norm wird als "erweiterte" oder "verschärfende" Hinzurechnungsbesteuerung bezeichnet. Die Bezeichnung ist vor dem Hintergrund zu sehen, dass die Norm gegenüber der Hinzurechnungsbesteuerung nach §§ 7 ff. AStG eine geringere Anforderungsschwelle zum Eintreten der Hinzurechnung hinsichtlich des Merkmals der beherrschenden Beteiligung hat.

Rz. 2

§ 13 Abs. 1 AStG normiert den Grundtatbestand sowie die Rechtsfolge der Hinzurechnungsbesteuerung bei Beteiligung an Kapitalanlagegesellschaften. Einkünfte mit Kapitalanlagecharakter, die bei einer ausländischen Gesellschaft einer niedrigen Besteuerung unterliegen, sind bei unbeschränkt Stpfl. entsprechend der unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung insoweit steuerpflichtig, als dieser am Nennkapital beteiligt ist. Eine Beherrschung der Gesellschaft i. S. v. § 7 AStG durch den unbeschränkt Stpfl. ist nicht erforderlich. Stattdessen genügen für eine Hinzurechnung nach § 13 AStG auch geringfügige Beteiligungen. Absatz 1 stellt allerdings eine Freigrenze auf, wonach Einkünfte mit Kapitalanlagecharakter nicht einzubeziehen sind, wenn diese Grenze von 80.000 EUR unterschritten wird. Zudem beinhaltet Absatz 1 eine Börsenklausel, die bei Vorliegen der Voraussetzungen eine Hinzurechnungsbesteuerung verhindert.

Rz. 3

Eine Definition des Terminus "Einkünfte mit Kapitalanlagecharakter" findet sich in § 13 Abs. 2 AStG. Erfasst sich danach Einkünfte einschließlich Veräußerungsgewinne, die aus dem Halten, der Verwaltung, der Werterhaltung oder der Werterhöhung von Zahlungsmitteln, Forderungen, Wertpapieren, Beteiligungen (ausgenommen Einkünfte i. S.d § 8 Abs. 1 Nr. 7 und 8 AStG) oder ähnlichen Vermögenswerten stammen. Dienen Einkünfte einer eigenen Tätigkeit der ausländischen Gesellschaft und kann der Stpfl. dies nachweisen, sind Einkünfte mit Kapitalanlagecharakter nicht schädlich.

Rz. 4

Eine Erstreckung des Umfangs der Einkünfte mit Kapitalanlagecharakter auf Einkünfte aus REIT-Aktiengesellschaften findet sich in § 13 Abs. 3 AStG, welcher nicht gilt, wenn die dort normierte Börsenklausel eingreift.

Rz. 5

Mittels § 13 Abs. 4 AStG findet der Gegenbeweis nach § 8 Abs. 2 AStG (sog. Motivtest), die Definition der Niedrigbesteuerung nach § 8 Abs. 5 AStG sowie Regelungen zum Hinzurechnungs- und Kürzungsbetrag und die Steueranrechnung (§§ 10 bis 12 AStG) entsprechende Anwendung. Die entsprechende Anwendung der Vorschrift zum Motivtest steht unter dem Vorbehalt der Auskunftserteilung des Staates der ausländischen Gesellschaft im Wege des zwischenstaatlichen Informationsaustausches, gilt dafür im Kontext des § 13 AStG aber weltweit.

Rz. 6

§ 13 Abs. 5 AStG regelt den Vorrang des Investmentsteuerrechts, d. h. die Absätze 1–4 finden keine Anwendung, wenn auf die Einkünfte mit Kapitalanlagecharakter die Vorschriften des Investmentsteuergesetzes (InvStG) anzuwenden sind. Unbeachtlich sind danach zudem mittelbare Beteiligungen, wenn diese über einen Investmentfonds oder Spezial-Investmentfonds i. S. d. InvStG gehalten werden.

Rz. 7

einstweilen frei

1.2 Entstehungsgeschichte und Rechtsentwicklung

Rz. 8

Mit dem ATAD-Umsetzungsgesetz (ATADUmsG) vom 25.6.2021^[1] hat der Gesetzgeber die Regelungen zur Hinzurechnungsbesteuerung an die Vorgaben der ATAD I-Richtlinie^[2] angepasst. In diesem Kontext wurde § 13 AStG neu geschaffen. Die Norm ist ab dem 1.1.2022 anwendbar, vgl. § 21 Abs. 4 AStG. Die Umsetzung der Reform der Hinzurechnungsbesteuerung durch Art. 7 und 8 ATAD I-Richtlinie erfolgt im nationalen Recht in §§ 7 ff. AStG.^[3] Der Mindeststandard der ATAD I-Richtlinie enthält keine Vorgaben zur "erweiterten Hinzurechnungsbesteuerung", d. h. bei Beteiligung an Kapitalanlagegesellschaften. Gleichwohl hat der Gesetzgeber im Zuge des ATADUmsG die Vorschrift des § 13 AStG eingeführt und vormalige Unterabsätze des § 7 AStG zur Hinzurechnungsbesteuerung in einen eigenständigen Paragraphen überführt.

Rz. 9

Vor der Einführung der gesonderten Norm des § 13 AStG waren die Regelungen für die sog. Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter insbesondere in § 7 Abs. 6^[4] und 6a AStG a. F.^[5] zu finden. Der früher bestehende § 13 AStG hatte einen anderen Regelungsgegenstand.^[6] Die Definition von Einkünften mit Kapitalanlagecharakter aus § 7 Abs. 6a AStG a. F. wurde im Wesentlichen in § 13 Abs. 2 AStG übernommen.^[7]

Rz. 10

Inhaltliche Änderungen hat es in der Neufassung insbesondere in Hinblick auf die relativen Freigrenzen, des unionsrechtlichen Motivtests (auch für Drittstaaten) und den weitergehenden Ausschluss der Hinzurechnungsbesteuerung gegenüber dem vorrangigen InvStG gegeben.^[8] Die vormalige Bezeichnung als "Zwischeneinkünfte" mit Kapitalanlagecharakter wurde in „Einkünfte“ mit Kapitalanlagecharakter geändert. Dies dürfte darauf zurückzuführen sein, dass § 13 AStG keinen...