Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1.1.2 § 21 UmwStG im geltenden UmwSt-Recht

Tz. 1a

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Mit Novellierung des UmwStG iRd SEStEG ist (ab 13.12.2006) bei den Einbringungsvorschriften das Konzept der einbringungsgeborenen Anteile zugunsten einer rückwirkenden Besteuerung des Einbringungsgewinns (s § 22 UmwStG nF) aufgegeben worden. Seit Anwendung der §§ 20, 21 UmwStG idF des SEStEG entstehen infolge dessen zwar keine neuen einbringungsgeborenen Anteile mehr. Der gesamte Bestand der vorhandenen einbringungsgeborenen Anteile wird aber solange nach den Regeln des § 21 UmwStG behandelt, bis der spezielle St--Status durch Verwirklichung der Realisierungstatbestände des § 21 Abs 1 und 2 UmwStG weggefallen ist. § 27 Abs 3 Nr 3 S 1 UmwStG idF des SEStEG normiert nämlich eine zeitlich unbegrenzte Weitergeltung von § 21 UmwStG; § 21 UmwStG ist daher Teil des aktuellen UmwSt-Rechts. Ab Einführung der Einbringungsvorschriften des UmwStG idF des SEStEG bestehen folglich zwei Steuersysteme in Bezug auf Anteile aus einer st-begünstigten Sacheinlage in eine Kap-Ges/Gen nebeneinander (nämlich "alt-einbringungsgeborene" und "neu-sperrfristverhaftete" Anteile). Nicht nur § 21 UmwStG hat seine Gültigkeit behalten; auch die im EStG und KStG enthaltenen Spezialregelungen für Anteile im Status des § 21 UmwStG gelten weiter (zB s Tz 8; s Tz 233a; s Tz 233b).

Die gegenwärtige Anzahl an "alt-einbringungsgeborenen Anteilen" ist als hoch einzuschätzen. Schließlich reicht die Entstehungsgeschichte derartiger Anteile auf st-begünstigte Einbringungen zurück, die seit dem ersten UmwStG 1969 (und sogar noch davor) bis 12.12.2006 erfolgt sind (s Tz 15). Weiterhin ist zu beachten, dass sich die Zahl der einbringungsgeborenen Anteile durch unentgeltliche Übertragungen auf mehrere Rechtsnachfolger und den unentgeltlichen Übergang stiller Reserven auf andere Anteile an Kap-Ges (infizierte) Anteile vergrößert hat und auch weiterhin erhöhen wird. Auch der Bestand von einbringungsgeborenen Anteilen in öff Hand dürfte beträchtlich sein (s Schiffers, DStZ 2020, 539 unter I.3). Die Bedeutung des § 21 UmwStG wird daher für einen nicht absehbaren Zeitraum anhalten (s Nitzschke, in Blümich, § 21 UmwStG 1995 Rn 16; s Patt, GmbH-StB 2020, 360).

Um zu verhindern, dass sich die "alt-einbringungsgeborenen Anteile" mit den nach § 22 UmwStG nF sperrfristverhafteten Anteilen "vermischen" und dass die einbringungsgeborenen Anteile ohne Entstrickung in die neue Konzeption überführt werden, enthält das UmwStG idF des SEStEG entspr Regelungen. Danach behalten einbringungsgeborene Anteile alten Rechts auch im Fall einer Sacheinlage nach § 20 UmwStG nF oder eines Anteilstauschs gem § 21 UmwStG nF (insoweit) ihre St-Verstrickung nach § 21 UmwStG bei. Alle Besteuerungsgrundsätze des § 21 UmwStG sind auch auf die erworbenen Anteile anzuwenden (dazu s Tz 138a).