Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 12.2.3 Andere Körperschaft

Tz. 413

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Bei der Kö, an die die Anteile überlassen werden (andere Kö bzw Entleiher)

• darf auf die Anteile § 8b Abs 4, 7 oder 8 KStG nicht anwendbar sein und
• ihr müssen die Anteile stlich zuzurechnen sein und
• sie muss diese oder gleichartige Anteile zurückgeben.

Die oa Voraussetzungen müssen auf der Ebene der anderen Kö (Entleiher) kumulativ vorliegen.

Tz. 414

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Die in den Augen des Ges-Gebers missbräuchliche Gestaltung kann nur dann vorliegen, wenn die vereinnahmten Dividenden auf der Seite des Entleihers stfrei nach § 8b Abs 1 KStG sind. Erzielt der Entleiher selbst wiederum aus den entliehenen Wertpapieren voll stpfl Einnahmen, da es sich um Anteile iSd § 8b Abs 4, 7 oder 8 KStG handelt, ergibt sich kein stlicher Vorteil. Wegen der Frage, auf welche Anteile § 8b Abs 4, 7 oder 8 KStG anzuwenden ist, s Tz 409.

Die Regelung hat daher für folgende Fälle Bedeutung (ebenfalls hierzu s Häuselmann, DStR 2007, 1379, 1381):

• Kö, die nicht Kredit-/Finanzdienstleistungsinstitut; Finanz-/Lebens- oder Krankenversicherungsunternehmen sind. Für nach dem 28.02.2013 überlassene Anteile muss hinzukommen, dass es sich nicht um Streubesitzanteile handelt;
• Anteile, die bei Kredit- oder Finanzdienstleistungsinstituten dem Anlagebuch zuzurechnen sind;
• Anteile, die bei Finanzunternehmen nicht dem Umlaufvermögen zuzuordnen sind (idR Anteile im Anlagevermögen) und
• Anteile, die bei Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen nicht den Kap-Anlagen zuzurechnen sind.

Dass die Dividenden in den vorgenannten Fällen ggf nach § 8b Abs 9 KStG oder einem DBA stfrei sind, ändert uE an der Anwendbarkeit des § 8b Abs 10 KStG nichts (s Tz 409).

UE werden auch OG von der Regelung erfasst, soweit es sich nicht um Anteile iSd § 8b Abs 4, 7 oder 8 KStG (s Tz 460) handelt. Zwar sind bei ihnen wegen § 15 S 1 Nr 2 S 1 KStG die Einnahmen noch in dem dem OT zuzurechnenden Einkommen enthalten, es handelt sich aber nicht um Anteile iSd § 8b Abs 4, 7 oder 8 KStG.

Nach Ansicht von Schnitger/Bildstein (IStR 2008, 202, 208) ist § 8b Abs 10 KStG auch bei beschr stpfl Kö, die nicht im Inl veranlagt werden, anzuwenden, falls eine Besteuerung auf Nettobasis beantragt wird. Ebenso s Gosch (in Gosch, 4. Aufl, § 8b Rn 644).

Wegen der Anwendung bei natürlichen Personen als Entleiher, s Tz 406.

Tz. 415

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Weitere Voraussetzung für die Anwendung des § 8b Abs 10 S 1 KStG ist, dass die Anteile der anderen Kö (Entleiher) auch stlich zuzurechnen sind, dh dass das wirtsch Eigentum (s § 39 Abs 2 Nr 1 S 2 AO) auf den Entleiher übergegangen ist. In den Fällen des Wertpapierleihgeschäfts ist der Entleiher idR wirtsch Eigentümer der überlassenen Anteile (s Tz 50; s Wagner, DK 2007, 505, 512 und DK 2009, 601; s Häuselmann, DStR 2007, 1379; s Hahne, FR 2007, 819, 821; s Roser, Ubg 2008, 89, 93; s Kraft/Edelmann, FR 2012, 889, 890 und s Gosch, in Gosch, 4. Aufl, § 8b Rn 650 und 650a).

Tz. 416

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Die andere Kö muss verpflichtet sein, die überlassenen oder gleichartige Anteile an die überlassende Kö zurückzugeben. Hierbei handelt es sich um ein typisches Merkmal der Wertpapierleihe, bei der es sich um ein Sachdarlehen handelt. IdR muss der Entleiher nach Ablauf der Leihfrist Wertpapiere der gleichen Ausstattung und somit gleichartige Anteile zurückgeben. Bei Aktien müssen Emittent und Gattung der Aktie identisch sein. Wie vorstehend ausgeführt (s Tz 407) können aber auch andere Rechtsgeschäfte (zB Pacht, Verwahrung) unter § 8b Abs 10 S 1 KStG fallen, soweit die Voraussetzungen vorliegen. Ebenfalls hierzu s Häuselmann (DStR 2007, 1379) und s Roser (Ubg 2008, 89, 94). Gosch (in Gosch, 4. Aufl, § 8b Rn 652) geht davon aus, dass das Merkmal "Rückgabe der überlassenen oder gleichartigen Anteile" nicht mehr vorliegt, wenn sog Gattungsunterschiede (zB Vorzugs- statt Stammaktien) zwischen erhaltenen und zurückgegebenen Anteilen bestehen. Wert- oder Funktionsunterschiede sieht Gosch hingegen für die Anwendung des § 8b Abs 10 KStG für unschädlich an. Ebenso s Herlinghaus (in R/H/N, § 8b KStG Rn 613).