Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 12.2.3 Zur Bedeutung des in § 14 Abs 4 S 6 KStG enthaltenen Worts "insbesondere"

Tz. 925

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Nach § 14 Abs 4 S 6 KStG liegen Minder- oder Mehrabführungen iSd S 1 insbes vor, wenn … . Daraus folgern Neumann (Ubg 2010, 673), weiter in Neumann/Suchanek, Ubg 2013, 549, 551), Breier (DK 2011, 11, 13) und von Freeden/Lange (DB 2017, 2055), dass mit den Vergleichspaar "an den OT abgeführter Gewinn" und "St-Bil-Gewinn der OG" lediglich ein nicht abschließendes Regel-Bsp für die Anwendung des § 14 Abs 4 KStG definiert worden ist (ähnlich s Trautmann/Faller, DStR 2012, 890 und DStR 2013, 293; weiter s Ronneberger, Stbg 2013, 297). Bei Zugrundelegung dieser Auff sind

• in Sonderfällen, in denen die Anwendung des § 14 Abs 4 KStG zu einer stlichen Mehrfachbesteuerung des von der OG während der Laufzeit des GAV erwirtschafteten Einkommens führen würde, trotz Abweichungen zwischen dem abgeführten Gewinn und dem St-Bil-Gewinn der OG Mehr- bzw Minderabführungen nicht anzunehmen (so s Urt des BFH v 29.08.2012, BStBl II 2013, 555, ergangen zu einem nach § 15a EStG verrechenbaren Verlust, dazu s Tz 1417ff; weiter s Neumann, Ubg 2010, 677 und s Breier, DK 2011, 88). Zweifelnd s Rödder/Joisten (in R/H/N, § 14 KStG Rn 651). Dazu auch s Brink (in Sch/F, 2. Aufl, § 14 KStG Rn 1022b ff).
• in Sonderfällen, in denen die Nichtanwendung des § 14 Abs 4 KStG zu einer Nichtbesteuerung des von der OG während der Laufzeit des GAV erwirtschafteten Einkommens führen würde, trotz Übereinstimmung von Gewinnabführung und St-Bil-Gewinn der OG Mehr- bzw Minderabführungen anzunehmen. Dies hat inzwischen der BFH (s Urt des BFH v 15.03.2017, BFH/NV 2017, 1276; dazu näher s Tz 1509, 1510) für den Fall eines Ertragszuschusses des OT an die OG bestätigt.

Nach diesem neueren Ges-Verständnis erweitert das Wort "insbes" den Begriff der Minder- bzw Mehrabführung und fingiert für Sonderfälle deren Vorliegen trotz übereinstimmender Vergleichsgrößen bzw fingiert umgekehrt deren Nichtvorliegen bei auseinanderfallenden Vergleichsgrößen (dazu auch s von Freeden/Lange, DB 2017, 2055 und s Joisten/Lüttchens, Ubg 2017, 561). Zustimmend s Bünnung (BB 2022, 1579, 1580). Zur krit Auseinandersetzung mit dieser neuen Bewertung in Rspr und Schrifttum s nachstehend.

Tz. 926

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Wie bereits in Tz 925 erwähnt, hat der BFH (s Urt des BFH v 29.08.2012, BStBl II 2013, 555; dazu ausführlich s Tz 1417ff) für den Fall eines nach § 15a EStG verrechenbaren Verlusts aus einer KG-Beteiligung trotz Vorliegens einer Mehrabführung die Anwendung des § 14 Abs 4 KStG abgelehnt. Für den Fall eines Ertragszuschusses des OT an die OT hat er (s Urt des BFH v 15.03.2017, BFH/NV 2017, 1276; dazu näher s Tz 1509, 1510) entschieden, dass auch bei einem Nicht-Auseinanderfallen des Betrags der Gewinnabführung und der BV-Mehrung lt St-Bil eine Mehr-/Minderabführung iSd § 14 Abs 4 KStG anzunehmen ist.

Wie der BFH in der Begr (Rn 20) seines oa Urt für den Fall des Ertragszuschusses unter Hinw auf das vorhergehende Urt des BFH v 29.08.2012 (BStBl II 2013, 555) ausführt, ist die Entsch darüber, ob von einer organschaftlichen Minder- oder Mehrabführung auszugehen ist, an dem Grundanliegen des Ges-Gebers auszurichten, der mit den Regelungen des § 14 Abs 4 KStG die Einmalbesteuerung der organschaftlichen Erträge beim OT sicherstellen wollte.

Tz. 927

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Die von der Rspr des BFH und der Fach-lit befürwortete eigenständige Bedeutung des in § 14 Abs 4 S 6 KStG enthaltenen Wortes "insbes" dahingehend, dass dieses Wort für Sonderfälle das Vorliegen einer Minder- bzw Mehrabführung trotz übereinstimmender Vergleichsgrößen und umgekehrt deren Nichtvorliegen trotz auseinanderfallender Vergleichsgrößen fingiert, kann uE zumindest infrage gestellt werden. Abzulehnen ist die Fiktion des Nichtvorliegens trotz auseinanderfallender Vergleichsgrößen (Fall des § 15a-Verlusts; dazu näher s Tz 1417ff). Frotscher (in F/D § 14 KStG Rn 825), Rödder/Joisten (in R/H/N, § 14 KStG Rn 651) und Joisten/Lüttchens (Ubg 2017, 561, 565) weisen zu Recht darauf hin, dass das Wort "insbes" bereits grammatikalisch allenfalls zu einer Erweiterung, nicht jedoch auch zu einer Einschränkung des ges Regel-Bsp führen kann. Dazu ausführlich s Dötsch/Pung (DB 2018, 1424). AA wohl s Neumann (in Gosch, 4. Aufl, § 14 KStG Rn 415b) und s Brink (in Sch/F, 2. Aufl, § 14 KStG Rn 1022b).

Der Umkehrfall der Fiktion des Vorliegens einer Minder- bzw. Mehrabführung trotz übereinstimmender Vergleichsgrößen ist mit Fragezeichen zu versehen, denn bei uE zutr Bejahung der Korrektur der Gewinnauswirkungen eines Ertragszuschusses innerhalb der St-Bil brauchte auch in diesem Sonderfall das Wort "insbes" nicht bemüht zu werden, um zur zutr stlichen Behandlung zu gelangen (dazu näher s Tz 1510).

Tz. 928

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Die Fin-Verw hat sich bisher nicht dazu geäußert, ob sie dem Wort "insbes" ebenfalls diese Bedeutung beimisst oder ob sie die Pflicht zur Anwendung des § 14 Abs 4 KStG einzig und allein aus dem Abgleich von hr-licher Gewinnabführung und BV-Mehrung lt St-Bil der OG herl...