Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 12.3.1 Allgemeines, Rechtsentwicklung

Tz. 951

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Durch das EURLUmsG ist in § 14 KStG ein Abs 3 angefügt worden. § 14 Abs 3 KStG entspr inhaltlich dem vom BFH (s Urt des BFH v 18.12.2002, BStBl II 2005, 49) verworfenen R 59 Abs 4 S 3–5 KStR 1995. Nach der verworfenen Richtlinienpassage sind Mehrabführungen, deren Verursachung in der vororganschaftlichen Zeit liegt, für stliche Zwecke als GA zu behandeln und entspr Minderabführungen als Einlagen.

§ 14 Abs 3 KStG ist von den Änderungen durch das KöMoG nicht betroffen.

Tz. 952

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Nach § 34 Abs 9 Nr 4 KStG idF EURLUmsG ist § 14 Abs 3 KStG erstmals für vororganschaftliche Mehrabführungen von OG anzuwenden, deren Wj nach dem 31.12.2003 endet (s Tz 1021). Durch ein gesetzgeberisches Versehen erwähnt § 34 Abs 9 Nr 4 KStG aF nicht die vororganschaftlichen Minderabführungen. Entspr dem gesetzgeberischen Willen, den zeitlichen Anwendungsbereich für Mehr- und Minderabführungen deckungsgleich zu regeln (dazu s die Ges-Begr, BT-Drs 15/3677, 37), sieht das Schr des BMF v 22.12.2004 (BStBl I 2005, 65) sowohl für vororganschaftlich verursachte Mehr- als auch Minderabführungen die Anwendung ab dem VZ 2004 vor.

Tz. 953

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§ 14 Abs 3 KStG regelt in Nachfolge zu R 59 Abs 4 S 3–5 KStR 1995 einen Teilbereich der Abgrenzung der Organschaftsbesteuerung von der Dividendenbesteuerung (dazu zusammenfassend s Tz 875ff). Mit der Aufnahme dieser Vorschrift in das KStG hat der Ges-Geber die Verw-Auff zumindest indirekt bestätigt, wonach Gegenstand der in § 14 Abs 1 S 1 KStG geregelten Einkommenszurechnung nur ein Einkommen der OG sein kann, welches von der OG in organschaftlicher Zeit erwirtschaftet worden ist. Das KStG ist bestrebt, die Besteuerungssysteme voneinander zu trennen und im Fall der Überschneidung dasjenige Besteuerungssystem anzuwenden, das für den jeweiligen Geschäftsvorfall einschlägig ist (s Neumann, Ubg 2010, 673, 678).

Ein in organschaftlicher Zeit an die MG weitergeleitetes Einkommen der TG, welches in vororganschaftlicher Zeit erwirtschaftet worden ist, ist von der TG selbst zu versteuern und kann bei der MG nur in der rechtlichen Qualität einer GA ankommen.

Völlig unstr ist diese stliche Behandlung bei offenen Rücklagen, die sowohl in der H-Bil als auch in der St-Bil auszuweisen sind. Werden solche vororganschaftlichen Rücklagen in organschaftlicher Zeit aufgelöst und im Wege einer oGA an den OT und, falls vorhanden, an die Minderheitsgesellschafter der OG ausgeschüttet, tritt während der Organschaftszeit neben das System der organschaftlichen Einkommenszurechnung als zweites System das der Dividendenbesteuerung hinzu (s Tz 879, 880). Beim OT gelten insoweit die Grundsätze der Dividendenbesteuerung.

Tz. 954

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Bei den vororganschaftlichen Rücklagen, deren "Weiterausschüttung" an den OT in § 14 Abs 3 KStG geregelt ist, handelt es sich jedoch "um von der Fin-Verw (meist in Bp-Fällen) selbst geschaffene" nur stbilanzielle Rücklagen, die in der H-Bil keinen Niederschlag gefunden haben und die daher nicht Gegenstand einer gesellschaftsrechtlichen GA oder Gewinnabführung sein könnten. Die von § 14 Abs 3 KStG erfassten Fälle sind dadurch gekennzeichnet, dass – idR durch eine Bp – stlicher Aufwand aus der vororganschaftlichen in die organschaftliche Zeit verlagert wird.

Die vororganschaftliche Verursachung bleibt so lange bestehen, bis das vororganschaftlich verursachte Auseinanderfallen von H-Bil und St-Bil nicht mehr andauert (dazu auch s Tz 936ff).

Tz. 955

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Das nachstehende Bsp soll die Thematik verdeutlichen:

Beispiel:

1. Sachverhalt:

   Die MG (späterer OT) besitzt alle Anteile an der TG (spätere OG). Mit Wirkung ab dem 01.01.02 besteht zwischen beiden Gesellschaften ein GAV. Eine stliche Außenprüfung im Jahr 05für die Jahre 01 bis 03führt bei der TG zu Abschr-Verlagerungen zwischen den Jahren 01 und 02, dh

   • das (von der [späteren] OG noch eigenständig zu versteuernde) Einkommen 01 erhöht sich wegen der Kürzung der Abschr um 100 TEUR und
   • das (dem OT zuzurechnende Organ-)Einkommen 02 verringert sich wegen der Abschr-Verlagerung um 100 TEUR.

   Das H-Bil-Ergebnis vor KSt soll in beiden Jahren 110 TEUR betragen, so dass sich für das Jahr 02 eine Gewinnabführungsverpflichtung von ebenfalls 110 TEUR ergibt.

   Die Abschr-Verlagerung führt dazu, dass dem OT für das Jahr 02 nur ein Organeinkommen von 110 TEUR ./. 100 TEUR = 10 TEUR zuzurechnen ist.

   Das Einkommensmehr für das Jahr 01führt in der St-Bil der TG (anders als in der nicht angepassten H-Bil) zu "vororganschaftlichen Rücklagen". Da die TG im Jahr 01 noch nicht organschaftlich verbunden war, ergeben sich bei der MG insoweit keine Auswirkungen.

   Dem stlichen Organeinkommen des Jahres 02 von 10 TEUR steht eine Abführung von 110 TEUR ggü; es ergibt sich eine Mehrabführung von 100 TEUR. Diese Mehrabführung führt in der St-Bil

   • der OG zu einer EK-Verringerung und
   • des OT zu einer EK-Mehrung.

2. Stliche Behandlung:

   Gem § 14 Abs 3 S 1 KStG sind die jährlichen Mehrabführungen (Ab...