Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1.4.1 Verhältnis zum UmwStG

Tz. 10

Stand: EL 96 – ET: 06/2019

Werden Anteile an Kap-Ges oder Gen im Zusammenhang mit einem (Teil-)Betrieb oder MU-Anteil in die übernehmende Gesellschaft eingebracht, ist (nur und vorrangig) § 20 UmwStG anzuwenden, wenn die Beteiligung als (unselbständiger) Bestandteil der betrieblichen Sachgesamtheit iSd § 20 Abs 1 UmwStG anzusehen ist (Rückschluss aus § 22 Abs 1 S 5 und Abs 2 S 1 UmwStG; ebenso s § 20 UmwStG Tz 30; hA s Rabback, in R/H/vL, 2. Aufl, § 21 UmwStG Rn 9 und 20; s Herlinghaus, in R/H/vL, 2. Aufl, § 20 UmwStG Rn 30; s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 21 UmwStG Rn 8; s Nitschke, in Blümich, § 20 UmwStG 2006 Rn 19a; s W/M, § 21 UmwStG Rn 3; ebenso Fin-Verw s UmwSt-Erl 2011 Rn 21.01; aA s F/M, § 21 UmwStG Rn 63ff). Für diese Beurteilung spielt grds keine Rolle, ob die Beteiligung zu den wes Betriebsgrundlagen oder unwes Betriebsgrundlagen der betrieblichen Sachgesamtheit iSd § 20 Abs 1 UmwStG gehört (ebenso s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 21 UmwStG Rn 8; s Rabback, in R/H/vL, 2. Aufl, § 21 UmwStG Rn 9; s W/M, § 21 UmwStG Rn 4; aA s Behrens, in H/M, 4. Aufl, § 21 UmwStG Rn 9–10für Beteiligung als nicht wes Betriebsgrundlage). Gehört die Beteiligung an einer Kap-Ges oder Gen zu den funktional wes Betriebsgrundlagen einer betrieblichen Sachgesamtheit, ist die Mitübertragung der Beteiligung konstitutiv für die (Teil-)Betriebseigenschaft oder den MU-Anteil iSd § 20 Abs 1 UmwStG (s § 20 UmwStG Tz 40, 107, 124). Selbst wenn eine Beteiligung ohne funktionale Wesentlichkeit der (Teil-)Betriebs- oder MU-Anteilseinbringung zugeordnet wird, ist sie (nur) ein Bestandteil des Sacheinlagevermögens als Einbringungsgegenstand iSd § 20 Abs 1 UmwStG und kann demzufolge nicht zugleich, da sie in der betrieblichen Sachgesamtheit "aufgeht", eigenständiger Einbringungsgegenstand gem § 21 Abs 1 UmwStG sein. Nur wenn bei einer Betriebseinbringung eine funktional wes Betriebsgrundlage zurückbehalten wird und demzufolge keine qualifizierte Sachgesamtheit "Betrieb" iSd § 20 Abs 1 UmwStG übergeht (und auch kein Teilbetrieb im eingebrachten "Rest-BV" gegeben ist), ist die Miteinbringung einer Beteiligung als eigenständiges Einzel-WG nach § 21 UmwStG zu beurteilen (s Tz 11). Gleiches gilt, wenn das BV eines Teilbetriebs zusammen mit Anteilen an Kap-Ges oder Gen eingebracht wird, soweit eine Beteiligung wirtsch dem zurückbehaltenen "Restbetrieb" zuzuordnen ist (zust s W/M, § 21 UmwStG Rn 5).

Zur Frage, in welchen Fällen die Beteiligungseinbringung mit einer nachfolgenden Betriebseinbringung in einem (zeitlichen) Zusammenhang steht s § 20 UmwStG Tz 33. Nach einer Billigkeitsregelung der Fin-Verw zur bisherigen Rechtslage ist für Zwecke der Anwendung des § 8b Abs 4 KStG (aF) unter bestimmten Voraussetzungen eine einheitliche (Teil-)Betriebseinbringung in je eine Sacheinlage gem § 20 Abs 1 S 1 UmwStG aF (dh Betriebseinbringung) und gem § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF (dh Anteilstausch) fiktiv aufzuteilen, wenn in dem BV eine mehrheitsvermittelnde Kap-Beteiligung enthalten ist, die nicht zu den wes Betriebsgrundlagen rechnet und die für die übertragenen Anteile gewährten Anteile genau identifizierbar sind (s Schr des BMF v 05.01.2004, BStBl I 2004, 44; dazu s Haritz/Wisniewski, GmbHR 2004, 267; s Patt, FR 2004, 561). Diese Regelung ist zwar auf die vorliegende Problematik nicht anzuwenden; die dort aufgestellten "Aufteilungskriterien" können jedoch im Grunde genommen auf das Konkurrenzverhältnis von § 20 Abs 1 UmwStG und § 21 Abs 1 UmwStG übertragen werden (ebenso s Behrens, in H/M, 4. Aufl, § 21 UmwStG Rn 10; s Hageböke/Kröner/Kaeser, in FGS/BDI, UmwSt-Erl 2011, 365f; aA s W/M, § 21 UmwStG Rn 6).

Tz. 11

Stand: EL 96 – ET: 06/2019

Im Fall der Einbringung einer betrieblichen Sachgesamtheit mit Anteilen an Kap-Ges/Gen in eine Kap-Ges gegen Gewährung von neuen Anteilen, liegt keine Sacheinlage iSd § 20 Abs 1 UmwStG vor, wenn eine wes Betriebsgrundlage zurückbehalten wird (s § 20 UmwStG Tz 40, 107, 124). Mangels (Teil-)Betriebseigenschaft des eingebrachten BV liegt die Übertragung einer Vielzahl von Einzel-WG vor. Soweit hierzu Anteile an Kap-Ges/Gen gehören, richtet sich die stliche Behandlung – den allg Grundsätzen vorrangig – nach § 21 Abs 1 UmwStG (s Patt, EStB 2019, 99). Zum Formwechsel einer MU-Schaft als Anteilstausch s § 25 UmwStG Tz 40.

Tz. 11a

Stand: EL 96 – ET: 06/2019

Fraglich ist die Anwendung von § 20 UmwStG oder § 21 UmwStG, wenn eine gew geprägte (Holding-)Pers-Ges (s § 15 Abs 3 Nr 2 EStG) ihre Beteiligung an einer Kap-Ges gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten einbringt und diese Beteiligung das einzige AV darstellt. In diesem Fall ist der Übertragungsgegenstand ein Einzel-WG "Beteiligung an einer Kap-Ges" (iSd § 21 Abs 1 UmwStG) und zugleich auch der "Betrieb im Ganzen" der Pers-Ges kraft Rechtsform. UE richtet sich hier die Beurteilung nach § 20 UmwStG, weil der "Betrieb" der MU-Schaft die übergeordnete Sachgesamtheit darstellt, (nur) mit der Besonderheit, dass die Beteiligung an der Kap-Ges die einzige wes Betriebsgrundlage begr...