Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2.2 Erstes Wirtschaftsjahr der Übertragerin, für das das KStG idF des StSenkG anzuwenden ist

Tz. 14

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Für die Anwendung das UmwStG idF des StSenkG ist nach § 27 Abs 1a UmwStG nF maßgebend, in welchem Wj der übertragenden Kö das KStG idF des StSenkG erstmals anzuwenden ist. Fraglich erscheint, ob für die Anwendung des § 27 Abs 1a UmwStG nF von dem tats Wj oder einem fiktiven Wj der übertragenden Kap-Ges auszugehen ist. Da die Übertragerin mit dem stlichen Übertragungsstichtag untergeht und es in den Fällen des § 27 Abs 1a UmwStG nF somit idR tats nicht zur Anwendung des KStG idF des StSenkG kommt, kann in (konjunktivischer Form) nur das Wj gemeint sein, dass die Übertragerin hätte, wenn sie weiterbestehen würde. GlA s Haritz/Wisniewski (GmbHR 2000, 1274, 1275); Korn/Strahl (KÖSDI 2000, 12606); Kessler/Schmidt (DB 2000, 2034); Hörtnagl (INF 2001, 38); Klingberg (in Blümich, § 27 UmwStG Rz 9) und Widmann (in W/M, § 27 UmwStG Rz 125). Dies entspricht auch der Verw-Auff. AA s Förster (FR 2000, 1189, 1196 und DStR 2001, 1273, 1277, 1279), der auf das tats Wj der Übertragerin abstellt.

Denkbar ist das Abstellen

•	auf das Wj, das die Übertragerin ohne die Umwandlung gehabt hätte;
•	auf ein mit Ablauf des stlichen Übertragungsstichtags beginnendes neues Wj.

UE führt - wie die nachfolgenden Beispiele zeigen - nur das Abstellen auf das Wj, das die Übertragerin ohne die Umwandlung gehabt hätte, zu sinnvollen Ergebnissen. GlA s Simon (DStR 2001, 1957, 1959).

Relevant wird diese Frage in den Fällen, in denen als stlicher Übertragungsstichtag nicht der reguläre Bilanzstichtag, sondern ein davon abw Stichtag gewählt wird, so dass es zu der Bildung eines Rumpf-Wj kommt. Die Anwendungsprobleme ergeben sich ua daraus, dass § 27 Abs 1a S 2 UmwStG nF in den Fällen der rückwirkenden Umwandlung als Rechtsfolge nicht die Anwendung des neuen Rechts anordnet, sondern nur eine Fiktion hinsichtlich des frühestmöglichen Zeitpunktes der Umwandlung enthält. Hierzu s Tz 17.

Tz. 15

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Beispiel (Übertragerin hat bisher ein kj-gleiches Wj):

Eine Kap-Ges mit kj-gleichem Wj wird in 2001 rückwirkend zum 30.11.2000 auf eine Pers-Ges verschmolzen.

Durch die Umwandlung entsteht ein Rumpf-Wj vom 01.01. bis 30.11.2000. Fraglich ist, was in diesem Fall das nach § 27 Abs 1a UmwStG nF maßgebende erste Wj der übertragenden Kap-Ges ist, für das das KStG idF des StSenkG anzuwenden ist.

Alternative 1: (uE zutr)

Für die Anwendung des § 27 Abs 1a UmwStG nF wird unterstellt, dass die übertragende Kap-Ges mit ihrem früheren kj-gleichen Wj weiterbestanden hätte; dh das durch die Umwandlung tats entstehende Rumpf-Wj bleibt unberücksichtigt. In diesem Fall wäre nach § 34 Abs 1 KStG idF des StSenkG ab 2001 neues Recht anzuwenden, so dass die Eintragung in 2001 nach § 27 Abs 1a S 2 UmwStG nF grds frühestens als zum 01.01.2001 bewirkt gilt mit der Folge, dass neues Recht anzuwenden ist, wenn nicht die Voraussetzungen der in Tz 19 ff erläuterten Billigkeitsregelung vorliegen. AA s Kreisch/Kahl (DB 2001, 727, 728), die auf das Wj abstellen, das von dem nach § 27 Abs 1a S 2 UmwStG nF verlagerten Übertragungsstichtag bis zur Eintragung ins H-Reg währt.

Alternative 2:

Für die Anwendung des § 27 Abs 1a UmwStG nF wird unterstellt, dass am 01.12.2000 ein neues Wj beginnt. Umfasst dieses Wj einen Zeitraum von 12 Monaten, entsteht fiktiv ein abw Wj 2000/2001 mit der Folge, dass nach § 34 Abs 2 KStG idF des UntStFG das KStG idF des StSenkG erstmals für den VZ 2002 anzuwenden wäre. In diesem Fall würde folglich die Eintragung der Umwandlung in der Zeit vom 01.12.2000 bis 30.11.2001 noch zur Anwendung des UmwStG aF führen. Bei dieser Auslegung hätte die in Tz 19 ff erläuterte Billigkeitsregelung nur für solche Fälle Bedeutung, in denen der stliche Übertragungsstichtag der 31.12. ist. Wie nachstehend ausgeführt (s Tz 22), kann in den Fällen, in denen auf den 31.12. eine Schlussbilanz der Übertragerin erstellt werden muss, die Voraussetzung der nachstehend erläuterten Billigkeitsregelung, dass nur die Registereintragung im ersten Wj erfolgen darf, in dem das neue KStG gilt, nicht erfüllt werden. Der Anwendungsbereich der Billigkeitsregelung wäre damit auf einen einzigen Fall reduziert, nämlich auf den Formwechsel zum 31.12.

Tz. 16

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Beispiel (Übertragerin hat bisher ein vom Kj abw Wj):

Eine Kap-Ges mit abw Wj vom 01.06.2000 bis 31.05.2001 wird in 2002 rückwirkend zum 30.11.2001 auf eine Pers-Ges verschmolzen.

Durch die Umwandlung entsteht ein Rumpf-Wj vom 01.05.2001 bis 30.11.2001. Auf dieses Rumpf-Wj wäre nach § 34 Abs 2 KStG idF des UntStFG noch das KStG 1999 anzuwenden, so dass § 27 Abs 1a S 1 UmwStG nF nicht einschlägig wäre. Fraglich ist, was in diesem Fall das nach § 27 Abs 1a UmwStG nF maßgebende erste Wj ist, für das das KStG idF des StSenkG anzuwenden ist.

Alternative 1: (uE zutr)

Für die Anwendung des § 27 Abs 1a UmwStG nF wird unterstellt, dass die übertragende Kap-Ges weiterbestanden hätte. Das durch die Umwandlung tats entstehende Rumpf-Wj bleibt unberücksichtigt. In diesem Fall wäre nach § 34 Abs 2 KStG