Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.4 Besondere Körperschaftsteuer auf Parteizuwendungen (§ 5 Abs 1 Nr 5 S 4 KStG)

Tz. 48

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

S 4 des § 5 Abs 1 Nr 5 KStG legt fest, dass bei Mittelverwendung durch Berufsverbände zur unmittelbaren oder mittelbaren Unterstützung oder Förderung politischer Parteien die KSt 50 % dieser Zuwendungen beträgt. Dieser KSt unterliegen nicht nur Zuwendungen, die die 10 %-Grenze des S 2 übersteigen, sondern auch unter diesem Prozent-Satz liegende Zuwendungen.

Sinn und Zweck dieser Besteuerung ist die Sicherstellung, dass die für Mitgliedsbeiträge an Berufsverbände iRd WK- oder BA-Abzugs beim Mitglied eingetretene St-Entlastung auf der Ebene des Berufsverbands ausgeglichen wird (s Urt des BVerfG v 09.04.192, BStBl II 1992, 766).

Tz. 49

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Die Vorschrift beruht auf dem 6. Ges zur Änderung des ParteiG und anderer Ges v 28.01.1994 (BStBl I 1994, 207); sie weist jedoch uE mehrere Systemwidrigkeiten auf:

• Zum einen legt sie eine zusätzliche Besteuerung nicht nur für die zuvor in der Vorschrift genannten (ganz oder tw) st-befreiten Berufsverbände fest, sondern auch für in vollem Umfang stpfl Berufsverbände. Dies ist allerdings aus dem Wortlaut der Vorschrift nicht einwandfrei zu entnehmen, da sowohl in S 2 als auch in S 4 der Begriff "Berufsverband" ohne Zusatz gebraucht wird. Da es sich in S 2 nur um einen st-befreiten Verband handeln kann, liegt zunächst die Annahme nahe, dass auch in S 4 nur (ganz oder tw) stfreie Berufsverbände angesprochen werden. Aus der Ges-Begründung zu dieser Regelung (s BT-Drs 12/5774, 20, letzter S) ist jedoch eindeutig zu erkennen, dass auch voll stpfl Berufsverbände erfasst werden sollen. Hier kann uE die Ges-Begr zur Auslegung mit herangezogen werden, weil der Wortlaut der Vorschrift insoweit nicht eindeutig ist und beide Auslegungen zulässt. Außerdem kommt es uE nur so zu einer verfassungskonformen Auslegung der Vorschrift.
• Systemwidrig ist die Regelung allerdings insoweit, als sie iRe Befreiungsvorschrift (§ 5 Abs 1 Nr 5 KStG) auch eine Besteuerung für voll stpfl Berufsverbände vorsieht. UE hätte die Regelung, soweit sie sich auf voll stpfl Berufsverbände erstreckt, außerhalb des § 5 KStG, aber iRd die StPflicht regelnden §§ 1–6 KStG erfolgen müssen.
• Schließlich ist noch die Festlegung des St-Satzes von 50 % in § 5 KStG systemwidrig; hinsichtlich des St-Satzes hätte § 23 KStG ergänzt werden müssen.

Tz. 50

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Der in S 4 festgelegte KSt-Satz von 50 % war und ist – angesichts der zwischenzeitlichen St-Satz-Senkungen bei der KSt – uE als "drakonisch" zu bezeichnen. Diese besondere KSt soll zwar auch die bei den Mitgliedern des Berufsverbands durch den Abzug der Beiträge als BA bzw WK eingetretene St-Entlastung ausgleichen, der ESt-Spitzenst-Satz beträgt jedoch 45 %.

Tz. 51

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

In der Praxis ergeben sich folgende Anwendungsfälle:

• Bei ohnehin schon voll stpfl. Berufsverbänden und bei Berufsverbänden, die gem S 2 der Regelung voll stpfl werden, weil die Zuwendungen an Parteien die in S 2 der Vorschrift genannte 10 %-Grenze übersteigen, kommt es zu einer KSt von 15 % gem § 23 Abs 1 KStG auf das Einkommen, das sich aus den Eink aus allen Einkunftsarten ergibt, und zu einer KSt von 50 % der Zuwendungen an Parteien.
• Bei nur partiell mit einem wG stpfl Berufsverbänden, deren Zuwendungen an Parteien die in Satz 2 der Vorschrift genannte 10 %-Grenze nicht überschreiten, kommt es zu einer KSt von 15 % auf das Einkommen, das sich aus den Eink des wG ergibt, und zu einer KSt von 50 % der Zuwendungen an Parteien.
• Bei in vollem Umfang stfreien Berufsverbänden mit Zuwendungen an Parteien iRd in S 2 der Vorschrift genannten 10 %-Grenze kommt es nur zu der KSt von 50 % der Zuwendungen an Parteien.

Tz. 52

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Die Parteizuwendungen selbst sind gem § 4 Abs 6 EStG keine BA, außerdem gehört die auf diese Zuwendungen erhobene besondere KSt von 50 % zu den St vom Einkommen iSd § 10 Nr 2 KStG und damit zu den nabzb Aufwendungen.

Die Auswirkungen bei einem durch die Parteizuwendungen in vollem Umfang stpfl Berufsverband, der sich nur aus den Gewinnen aus gew Eink finanziert, zeigt das nachstehende Bsp.

Tz. 53

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Beispiel:

Der Verband hat 2019 – nach Abzug von Parteizuwendungen von 2 Mio EUR und nach Abzug der hierauf entfallenden besonderen KSt von 1 Mio EUR – Eink aus Gew von 0 EUR erzielt. Der GewSt-Hebesatz beträgt 400 %.

Lösung:

Besondere KSt 50 % der Parteizuwendungen von 2 Mio EUR = 1 000 000 EUR
Erklärtes Eink aus Gew =	0 EUR
+ Parteizuwendungen (s § 4 Abs 6 EStG)	2 000 000 EUR
+ KSt auf Parteizuwendungen (s § 10 Nr2 KStG)	1 000 000 EUR
zusammen = Einkommen/Gewerbesteuerertrag	3 000 000 EUR
GewSt (3,5 % von 3 000 000 × 400 %, § 4 Abs 5b EStG	420 000 EUR
KSt (15 % von 3 000 000, § 10 Nr 2 KStG)	450 000 EUR
zusammen	870 000 EUR

Ergebnis:

Die Parteizuwendungen von 2 Mio EUR haben nicht nur eine besondere KSt nach § 5 Abs 1 Nr 5 S 4 KStG von 1 Mio EUR ausgelöst, sondern zusätzlich noch durch die Nichtabziehbarkeit der Parteizuwendungen selbst und der besonderen KSt a...