Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2 Rechtsnachfolge

Tz. 24

Stand: EL 46 – ET: 10/2002

Die aufnehmende Kap-Ges tritt im Fall der Sacheinlage durch Bw-Übernahme (s Tz 18ff) als stliche Rechtsnachfolgerin in die Rechtsposition des Einbringenden ein, soweit diese die kstliche Gewinnermittlung und die Ermittlung des Gewerbeertrags der Kap-Ges betr. Dies ergibt sich unmittelbar aus § 22 Abs 1 UmwStG, der auf eine entspr Anwendung des § 12 Abs 3 S 1 UmwStG verweist. Die stliche Rechtsnachfolge ist unabhängig davon, ob die Einbringung zivilrechtlich im Wege der Einzelrechtsnachfolge, Anwachsung, Gesamtrechtsnachfolge nach dem UmwG oder Formwechsel gem § 190 UmwStG vorgenommen wurde. Die Regelung in § 22 Abs 1 UmwStG differenziert jedenfalls im Gegensatz zu § 22 Abs 3 UmwStG bei der Tw-Einbringung nicht nach verschiedenen Einbringungsarten. Aus dem Rechtsnachfolgeprinzip ergibt sich, dass die Kap-Ges nicht nur das Eigentum an den eingebrachten WG und den zum stlichen Einbringungsstichtag ermittelten Bw übernimmt. Sie hat auch in ihrem Vermögen die zu diesem Bw geführten vom Einbringenden nach den für ihn geltenden Gewinnermittlungsvorschriften zutr gewählten Abschr und Bewertungsfreiheiten sowie die gebildeten stfreien Rücklagen und Rückstellungen weiterzuführen. Die durch den Einbringenden tats verwirklichten stlich relevanten Tatbestände (zB Herstellereigenschaft, Anschaffungs- oder Herstellungszeitpunkt, Höhe von AK oder HK, Veranlassungszusammenhang bei der Aufnahme von Verbindlichkeiten) werden der Übernehmerin zugerechnet. Auf die Übernehmerin gehen nach den Rechtsnachfolgeprinzip auch die gesetzlichen Verpflichtungen und Wahlrechte aus der von Einbringenden vorgenommenen Gewinnermittlung über. Zur Frage, ob die aufnehmende Kap-Ges im Fall der Sacheinlage von sog einbringungsgeborenen Anteilen die St-Verstrickung gem § 21 UmwStG fortführt, s § 21 UmwStG nF Tz 16. Die stliche Rechtsnachfolge bedeutet im Einzelnen (zB) für:

Tz. 25

Stand: EL 46 – ET: 10/2002

• Abschreibungen

Die aufnehmende Kap-Ges ist an die vom Einbringenden gewählte Abschr-Methode, den Abschr-Satz und die Ermittlung der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des WG gebunden. Sonder-Abschr und erhöhte Absetzungen werden ebenfalls weitergeführt (zu Verbleibensvoraussetzungen zB bei § 7g Abs 2 Nr 2 Buchst a EStG, s Tz 30). Ein Wechsel der AfA-Methode bei der Übernehmerin ist in dem Rahmen möglich, wie dies auch bei dem Einbringenden nach den gesetzlichen Vorschriften zulässig gewesen wäre (zB Wechsel von einer degressiven AfA bei beweglichen WG zu einer linearen AfA gem § 7 Abs 3 EStG, aber nicht umgekehrt). Die Übernehmerin hat die Zuschreibungsverpflichtung des § 7 Abs 1 S 6 EStG zu beachten, wenn der Einbringende eine AfA für außergewöhnliche technische oder wirtsch Abnutzung gewählt hat. Hat der Einbringende im Fall der Inanspruchnahme von Sonder-Abschr und erhöhten Absetzungen diese nicht vollständig ausgenutzt, kann die aufnehmende Kap-Ges Abschr iRd gesetzlichen Vorschriften der jeweiligen Begünstigungsnormen nachholen.

Tz. 26

Stand: EL 46 – ET: 10/2002

• Abschr für geringwertige WG (§ 6 Abs 2 EStG)

Die aufnehmende Kap-Ges kann von der Bewertungsfreiheit des § 6 Abs 2 EStG für geringwertige WG im Fall der Übernahme von beweglichen WG mit einem Bw zum stlichen Übertragungsstichtag von nicht mehr als 800 DM/410 EUR keinen Gebrauch machen. Sie hat diese WG nach der vom Einbringenden gewählten AfA-Methode weiter abzuschreiben. Denn der Kap-Ges wird die Anschaffung oder Herstellung dieser WG vom Rechtsvorgänger sowie dessen AK und HK zugerechnet, so dass eine Abschr nach § 6 Abs 2 EStG infolge des Vermögensübergangs durch Einbringung ausscheidet. Denn diese Bewertungsfreiheit ist nur im Jahr der Anschaffung oder Herstellung zulässig (s § 6 Abs 2 S 1 EStG).

Tz. 27

Stand: EL 46 – ET: 10/2002

• Tw-Abschr

Die aufnehmende Kap-Ges ist als stliche Rechtsnachfolgerin gezwungen, nach den Grundsätzen des § 6 Abs 1 Nr 1 S 4 und Nr 2 S 3 EStG eine Wertaufholung vorzunehmen, wenn der Einbringende WG des Anlage- oder Umlaufvermögens mit dem niedrigeren Tw bewertet hat (Tw-Abschr). Das Wertaufholungsgebot ist von der Kap-Ges zu beachten, wobei die vom Einbringenden aufgewendeten (fortgeführten) AK, HK oder der Einlagewert, welche der Übernehmerin als stliche Rechtsnachfolgerin zuzurechnen sind, die Bewertungsobergrenze darstellen. Nach Verw-Auff ist die Wertaufholung unabhängig davon, ob sich die Tw-Abschr beim Einbringenden stlich ausgewirkt hat (s Schr des BMF v 25.02.2000, BStBl I 2000, 372 Tz 34, aA s Schmidt, 21. Aufl, § 6 Tz 51 mwNachw).

Eine Wertaufholung bei der Übernehmerin kommt nur in Frage, wenn die BV-Mehrung bei der aufnehmenden Kap-Ges erfolgt; dh wenn die Erhöhung des Tw nach dem stlichen Übertragungsstichtag eintritt. Ist der Tw bereits zum stlichen Übertragungsstichtag höher als der Bw, muss die Wertaufholung noch in der stlichen Schluss-Bil für den eingebrachten Betrieb, für die die allgemeinen Gewinnermittlungsgrundsätze (dh insbes § 6 EStG) gelten, berücksichtigt werden. Dies führt zu einem laufenden Gew...