Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.3.3.2.4 Person des Rückgriffsverpflichteten iSd § 8a Abs 1 S 2, 2. Alternative KStG idF des sog Korb II-Gesetzes

Tz. 239

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

§ 8a KStG idF des sog Korb II-Gesetzes erfasst alle Fälle, in denen der FK-Geber ein Dritter ist, der auf den AE (s Tz 143 und 153 ff) bzw auf eine diesem nahe stehende Person iSd § 1 Abs 2 AStG (s Tz 216 ff) zurückgreifen kann. Ob der rückgriffsgesicherte Dritte, der AE oder die nahe stehende Person im Inl stpfl ist, ist unerheblich. Nicht von § 8a Abs 1 S 2, 2. Alternative KStG erfasst wird der Fall, in dem die FK-Nehmerin selbst Sicherheiten gibt. GlA s Grotherr (DStZ 2005, 9, 12). Geben sowohl der AE oder diesem nahe stehende Personen und die FK-Nehmerin Sicherheiten, ist uE § 8a Abs 1 S 2, 2. Alt KStG anzuwenden.

Hölzle (FR 2004, 1193, 1200) weist zutr darauf hin, dass § 8a Abs 1 S 2, 2. Alt KStG eine große Mehrzahl mittelständischer Unternehmensfinanzierungen betrifft, da in aller Regel zur Besicherung gegebener Darlehen eine pers Bürgschaft des AE verlangt wird.

Tz. 240

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Nach der Neuregelung des § 8a KStG durch das sog Korb II-Gesetz sind uE das Schr des BMF v 14.12.2000 (BStBl I 2001, 48) und die Rn 23 des Schr des BMF v 15.12.1994 (BStBl I 1995, 25, 170) in dieser Form nicht mehr anwendbar, wonach eine vGA iSd § 8a KStG nicht anzunehmen ist, wenn der rückgriffsgesicherte Dritte mit der Vergütung im Inl der Besteuerung unterliegt und keine sog back-to-back Finanzierung (s Tz230 ff und 248) vorliegt. GlA s Mensching/Bauer, BB 2003, 2429, 2430; Dannecker/Tiede, DStZ 2003, 873, 879; Endres, Praxis Int St-Beratung 2004, 32, 33; Schwedhelm/Ehnert, FR 2004, 249, 252; Grotherr, DStZ 2004, 291, 293; Herzig/Lochmann, StuW 2004, 144, 145 und Frotscher in F/M, § 8a KStG Rn 92. Kritisch hierzu s Hill/Kavazidis, DB 2003, 2029, 2030. Lüdicke, IStR 2003, 433, 440, fordert eine Ausdehnung der Rn 23 des oa Schr des BMF auf Banken im EU/EWR-Ausl.

Wer sich für eine Beibehaltung der Tz 23 des Schr des BMF v 15.12.1994 (BStBl I 1995, 25, 176) ausspricht, muss sich darüber im Klaren sein, dass der Anwendungsbereich zur Vermeidung einer erneuten EU-Rechtswidrigkeit nicht auf im Inl stpfl rückgriffsgesicherte Dritte beschränkt werden kann (s Frotscher in F/M, § 8a KStG Rn 92). Zumindest Dritte im EU/ EWR-Ausl müssten mit einbezogen werden. GlA s Prinz (FR 2004, 334, 335). Fraglich erscheint, ob nicht auch Dritte, die in einem DBA-Staat ansässig sind, dessen DBA ein Diskriminierungsverbot enthält ( s Tz 21 ), in den Anwendungsbereich einer solchen Regelung miteinbezogen werden müssten. Ebenfalls hierzu s Tz 283 .

Zwar hebt das Schr des BMF v 15.07.2004 (BStBl I 2004, 593, Rn18) die Rn 21 bis 23 des Schr des BMF v 15.12.1994 (BStBl I 1995, 25, 176) auf; an deren Stelle tritt jedoch eine neue Billigkeitsregelung. GlA s Stadler/Elser (BB 2005, 1824). Neumann/Stimpel (GmbHR 2004, 1443, 1444) weisen uE zutr darauf hin, dass es sich hierbei nicht um eine rechtlich gebotene teleologische Reduktion des zu weit geratenen Wortlauts des § 8a Abs 1 S 2 KStG handelt.

Nach Verw-Auff (s Schr des BMF v 15.07.2004, BStBl I 2004, 593, Rn 20) ist eine vGA iSd § 8a KStG nicht anzunehmen, soweit die Kap-Ges nachweist, dass die Vergütungen, die der Dritte von der Kap-Ges erhalten hat, bei ihm oder einer sonstigen Person nicht mit Vergütungen für nicht nur kurzfristige Einlagen oder sonstige nicht nur kurzfristige Kap-Überlassungen im Zusammenhang stehen, deren unmittelbarer oder mittelbarer Empfänger der AE oder eine diesem nahe stehende Person ist. Die Fin-Verw beschränkt somit den Anwendungsbereich des § 8a Abs 1 S 2 Alt 2 KStG nF auf die Fälle, in denen nicht nur dem FK-gebenden Dritten, sondern auch dem AE oder einer diesem nahe stehenden Person iSd § 1 Abs 2 AStG ein Vermögensvorteil (in Geld) zufließt. Weitere Voraussetzung ist nach Verw-Auff, dass zwischen den Vergütungen, die die Kap-Ges zahlt und denen, die der AE bzw eine diesem nahe stehende Person erhält, ein Zusammenhang besteht (sog back-to-back-Finanzierung). Ob es sich bei dem Dritten um einen Inl oder einen Ausl handelt, spielt für die Anwendung der Billigkeitsregelung keine Rolle. Der Regelungsinhalt des Gesetzes wird mit dieser Regelung beachtlich entschärft. Wegen der Kritik, dass diese Entschärfung nur per Verw-Anw umgesetzt worden ist, s Tz 24.

In der Fachliteratur wird die Billigkeitsregelung sehr unterschiedlich bewertet. Nach Ansicht von Tries/Kloster (GmbHR 2004, 1561, 1563) orientiert sich die Auslegung der Fin-Verw, wonach dem AE die Vergütungen der Kap-Ges wirtsch zu Gute kommen müssen, an den allgemeinen Regeln für die Annahme einer vGA durch Vorteilszuwendungen an Dritte. Dörr/Schreiber (DStR 2005, 1205, 1207) sehen in der eingeschränkten Anwendung einen Ausfluss des Korrespondenzprinzips, wonach eine vGA geeignet sein muss, einen sonstigen Bezug iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG auszulösen (s Urt des BFH v 07.08.2002, BStBl II 2004, 131).

Strunk/Kaminski (Stbg 2004, 301, 305) und Grotherr (IWB, Gr 4, Deutschland, 463, 465 und DStZ 2005, 9) sehen in der Regelung eine Gefährdung des "Hausbankenprinzips". Nach Ansicht vo...