Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.5.3.6 Bewertung einer verdeckten Gewinnausschüttung wegen privater Kfz-Nutzung

Tz. 796

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Die Regelungen in § 6 Abs 1 Nr 4 S 2 EStG und § 8 Abs 2 S 2 EStG sind für die Bewertung einer nach § 8 Abs 3 S 2 KStG anzusetzenden vGA nicht anwendbar; s Urt des BFH v 23.02.2005 (BStBl II 2005, 882), s Urt des BFH v 23.01.2008 (BStBl II 2012, 260) und s Urt des FG Berlin-BB v 03.09.2013 (EFG 2013, 1955). Vielmehr ist die vGA nach Fremdvergleichsmaßstäben zu bewerten. Aus systematischer Sicht ist diese Rspr für die Anwendung des § 8 Abs 3 S 2 KStG sicherlich zutr. Praktisch bringt sie jedoch Schwierigkeiten mit sich, da die Fremdvergleichsmaßstäbe nicht einfach zu ermitteln sind (gW unter Einbeziehung eines angemessenen Gewinnaufschlags). Die marktmäßigen Mietraten eines professionellen Fahrzeugvermieters können auch nach Auff des BFH nur grobe Orientierungspunkte liefern, weil Kap-Ges im Allgemeinen keine solchen Vermieter sind. Der Nutzungsüberlassende und der Nutzungsempfänger werden deswegen gemeinhin auf Kostenbasis abrechnen und sich etwaige Gewinnaufschläge teilen. Problematisch ist jedoch, die auf die Privatfahrten entfallenden Kosten zu ermitteln, wenn – was in der Praxis die Regel sein wird – kein Fahrtenbuch geführt wird. Der Umfang der Privatnutzung ist dann nämlich nicht bekannt, sodass auch die darauf entfallenden anteiligen Kosten nicht eindeutig ermittelbar sind.

Tz. 796a

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Die Fin-Verw lässt es deshalb aus Vereinfachungsgründen zu, den Wert der vGA grds in Anlehnung an den § 6 Abs 1 Nr 4 S 2ff EStG zu ermitteln; s Schr des BMF v 03.04.2012 (BStBl I 2012, 478): 1 % des inl Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zzgl der Kosten für Sonderausstattung einschl USt für jeden Kalendermonat. Damit soll insbes den praktischen Schwierigkeiten Rechnung getragen werden, eine erzielbare Vergütung zu ermitteln. Bei Nutzung des Kfz durch den Ges-GF auch für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte erhöht sich dieser Wert um die in § 8 Abs 2 S 3 EStG und für Familienheimfahrten iRe doppelten Haushaltsführung um die in § 8 Abs 2 S 5 EStG genannten Beträge.

Die durch das AmtshilfeRLUmsG mit Wirkung ab 2013 neu eingeführten Sonderregelungen für Elektro- und extern aufladbare Hybridfahrzeuge (s § 6 Abs 1 Nr 4 S 2ff EStG) haben uE auf die Bewertung der vGA auf Ebene der Kö keine Auswirkung. Es kann also kein (tats oder pauschaler) Abzug für die (hohen) Kosten des Batteriesystems erfolgen. UE gilt dies – zumindest für die Ebene der Kap-Ges – auch für die Neuregelungen, die der Gesetzgeber hinsichtlich der Privatnutzung von Elektro-Kfz und Hybridfahrzeugen durch das UStAVermG (Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer stlicher Vorschriften vom 11.12.2018, BGBl I 2018, 2338) getroffen hat. Für die Privatnutzung von ab 2019 erworbenen Elektro- und extern aufladbaren Hybridfahrzeugen hat der Gesetzgeber insoweit eine (begünstigende) Neuregelung geschaffen, als bei Ansatz der 1 %-Regelung der Listenpreis nur zur Hälfte anzusetzen ist. Bei Anwendung der sog Fahrtenbuchmethode werden die AK für die Ermittlung der AfA halbiert. Zur AE-Ebene s Tz 796b.

Tz. 796b

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Über die Bewertung der erhaltenen vGA auf der Ebene des empfangenden Ges-GF ist aber unabhängig davon zu entscheiden. UE können hier die Regelungen in § 8 Abs 2 S 2 EStG iVm § 6 Abs 1 Nr 4 S 2ff EStG durchaus anwendbar sein (so auch s Schr des BMF v 03.04.2012, BStBl I 2012, 478). Hiervon geht offenbar auch der BFH aus; s Urt des BFH v 23.02.2005 (aaO; unter Tz 3.b der Urt-Gründe). Jedenfalls muss die Bewertung einer vGA iSv § 8 Abs 3 S 2 KStG nicht mit der Höhe des sonstigen Bezugs iSv § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG auf Gesellschafterebene übereinstimmen. UE schlagen hier (ab 2013) auch die og Sonderregelungen für Elektro- und extern aufladbare Hybridfahrzeuge auf die Bewertung der vGA durch (Verweisung in § 8 Abs 2 S 2 EStG auf § 6 Abs 1 Nr 4 S 2ff EStG). Dies gilt auch für die höheren Begünstigungen, die der Gesetzgeber durch das JStG 2018für ab 2019 erworbene Kfz eingeführt hat. Dabei handelt es sich nämlich um eine Lenkungsnorm, die zumindest auf Empfängerebene auch auf die Bewertung einer vGA durchschlagen sollte. Schließlich sind auch (Sach-)vGA auf AE-Ebene nach § 8 Abs 2 EStG zu bewerten.

Das FG Sa (s Beschl v 07.01.2015, EFG 2015, 800, v BFH lediglich aus verfahrensrechtlichen Gründen aufgehoben) hält den Ansatz der 1 %-Regelung auf dieser Ebene nicht für gerechtfertigt, wenn eine GmbH der Ehefrau des Ges-GF einen Pkw zu 100 % zur privaten Nutzung überlässt. Es sei vielmehr eine Bewertung nach Fremdvergleichsmaßstäben vorzunehmen. Diese Rspr ist uE allerdings nicht zutr, da für die Bewertung auf Gesellschafterebene § 8 Abs 2 S 2ff EStG zur Anwendung kommt und sich dort keine Einschr hinsichtlich des Umfangs der Privatnutzung ergibt (anders als bei § 6 Abs 1 Nr 4 S 2 EStG).

Tz. 796c

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Hinsichtlich der Überlassung von Pedelecs (und auch von normalen Fahrrädern ohne Unterstützung durch Ele...