Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.4.2.3 Maßgebliche Abschlüsse (§ 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 8–16 EStG)

Tz. 135

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

Die für den EK-Test einschlägigen Rechnungslegungsstandards ergeben sich aus § 4h Abs 2 Buchst c S 8ff EStG (ebenfalls s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rn 77ff; s Entw eines Schr des BMF, Stand 18.09.2024, Rn 78ff). Brunsbach (IStR 2010, 745, 750) weist zutr darauf hin, dass der Rechnungslegungsstandard auch Relevanz für die Bestimmung des maßgeblichen Konsolidierungskreises hat. Die vom Ges gewählte Abfolge bei der Benennung der Rechnungslegungsstandards gibt eine Art Rangverhältnis vor. Dabei geht Hennrichs (DB 2007, 2101, 2103) uE zutr davon aus, dass der Konzernabschluss der Konzernspitze iRd Anwendung der Zinsschranke maßgebend ist (ebenso s Hick, in H/H/R, § 4h EStG Rn 48; s Frotscher, in F/D, § 8a KStG Rn 146; und s Hennrichs, Status-Recht 2007, 352, 353). § 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 8–9 EStG stehen im Einklang mit den Vorgaben in Art 4 Abs 5 S 1 iVm Abs 8 ATAD, wonach die Vollkonsolidierung nach IFRS oder dem Standard eines MS ("nationales Finanzberichtssystem") ebenfalls maßgebend ist und auch andere Rechnungslegungsstandards (zB US-GAAP) vorgesehen werden können. UE schadet es nicht, dass § 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 8–9 EStG abw von der ATAD eine Rangfolge vorgibt:

• Grds richtet sich der Konzern nach den International Financial Reporting Standards (IFRS) (s § 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 8 EStG). Dies gilt grds auch dann, wenn bislang ein Konzernabschluss nicht erstellt wurde (s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rn 77; Entw eines Schr des BMF, Stand 18.09.2024, Rn 78). Zum Beherrschungsbegriff iSd IFRS s Tz 78.

  Die IFRS werden vom International Accounting Standards Board (IASB) herausgegeben, einer Vereinigung von Berufsverbänden, die mit der Rechnungslegung befasst sind (wegen Einzelheiten s Prangenberg/Müller, Konzernabschluss international, 2. Aufl 2006, 113ff). Eine Verpflichtung zur Erstellung eines IFRS-Abschlusses besteht in den Fällen des § 315a Abs 1 HGB und für kap-marktorientierte Mutterunternehmen (s § 315a Abs 2 HGB,;weiter s Goebel/Eilinghoff, DStZ 2010, 487, 490 und s Förster, in Gosch, 4. Aufl, Exkurs § 4h EStG Rn 83). Dt Mutterunternehmen können allerdings nach § 315a Abs 3 HGB freiwillig mit befreiender Wirkung einen Abschluss nach IFRS aufstellen. Es sind allerdings nur die von der EU-KOM freigegebenen Standards der IFRS relevant. Ebenso s Hennrichs (Status-Recht 2007, 352, 353); s Hick (in H/H/R, § 4h EStG Rn 60); s Frotscher (in F/G, § 4h EStG Rn 89); und s Kirsch (DK 2007, 657, 659). Basis der Anwendung der IFRS innerhalb der EU ist die VO Nr 1606/2002 des Europäischen Parlaments und die des Rats v 19.07.2002 betr die Anwendung der internationalen Rechnungslegungsstandards (ABl EG Nr L 243, 1) in der jeweils geltenden Fassung der VO (EG) Nr 1725/2003 der Kommission v 29.09.2003 betr die Übernahme bestimmter internationaler Rechnungslegungsstandards in Übereinstimmung mit der oa VO (EG) Nr 1606/2002 (ABl EU Nr L 261, 1). Das wirft die Frage auf, wie mit vom IASB herausgegebenen aber noch nicht adaptierten Standards zu verfahren ist. Es kann uU zu Regelungslücken kommen, die vom Anwender ggf auszufüllen sind (s Heuser/Theile, IAS/IFRS Handbuch, Rn 109; zu den Möglichkeiten einer an der Zinsschranke ausgerichteten Bil-Politik s Kirsch, DK 2007, 657, 659ff; s Hennrichs, DStR 2007, 1926, 1929ff und s Köster, BB 2007, 2278, 2281ff). Wegen der vd IFRS-Bezugnahmen des § 4h EStG und wegen der Frage, welche der vd IFRS das EStG meint, s Prinz (GmbHR 17/2007 R 257); s Schwedhelm/Finke (GmbHR 2009, 281, 287) und s Hennrichs (DB 2007, 2101, 2103). Die Pflicht zur Erstellung eines Konzernabschlusses ergibt sich zwar grds aus nationalen hr-lichen Vorschriften (in D: ua aus den §§ 290ff HGB, s Tz 233). Wenn aber einmal ein IFRS-Abschluss erstellt worden ist, kommt der Konzern für Zwecke des § 4h EStG nicht mehr aus der Verpflichtung heraus, auch künftig einen solchen Abschluss zu erstellen. Nach § 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 9 EStG nämlich dürfen Abschlüsse nach dem HR eines Mitgliedstaats der EU nur dann verwendet werden, wenn eine Verpflichtung zur Erstellung und Offenlegung eines IFRS-Abschlusses nicht besteht und wenn für keines der letzten fünf Wj ein Konzernabschluss nach IFRS erstellt worden ist. GlA s Schänzle/Mattern (in Sch/F, 2. Aufl, § 8a KStG, Rn 374). Tats erstellt idS ist ein Konzernabschluss, den der Stpfl "mit Außenwirkung" – und nicht nur zu rein internen Zwecken – eingesetzt hat (ähnlich s Köster, BB 2007, 2278, 2280, Fn 25; s Schulz, DB 2008, 2043, 2044 und s Förster, in Breithecker/Förster/Förster/Klapdor, URefG, § 4h EStG, Rn 95). Nach Ansicht von Förster (in Gosch, 4. Aufl, Exkurs § 4h EStG, Rn 88) erzeugt ein nur für Zwecke des EK-Tests erstellter IFRS-Abschluss dann keine fünfjährige Bindungswirkung, wenn er hr-lich nicht mit befreiender Wirkung aufgestellt worden ist. UE ist in diesem Fall zu beachten, dass der IFRS Abschluss auch für das Wj, für das er erstellt worden ist, nicht anzuerkennen ist, da er die nach § 4h Abs 2 S 1 ...