Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.6.3.2.3 Erstmalige Anwendung der Neuregelung

Tz. 224c

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

§ 27 Abs 14 UmwStG regelt die erstmalige Anwendung des § 20 Abs 2 S 2 UmwStG idF des StÄndG 2015. Hier wird – anders als in allen weiteren Bestimmungen des § 27 UmwStG – nicht auf die Anmeldung der Umwandlungsmaßnahme zur Eintragung in das öff Register bzw Übergang des wirtsch Eigentums an den eingebrachten WG (s § 27 Abs 1, 2, 5, 7, 11 und 12 UmwStG) oder auf den stlichen Übertragungsstichtag (s § 27 Abs 6, 10 und 13 UmwStG) abgestellt. Maßgebend ist vielmehr der Zeitpunkt des Umwandlungsbeschl, wenn die Sacheinlage durch Gesamtrechtsnachfolge vollzogen wird bzw der Abschluss des Einbringungsvertrags in den übrigen Fällen. Ist dieser Vorgang nach dem 31.12.2014 erfolgt, gilt die neue Rechtslage. Wird folglich eine in 2015 beschlossene Einbringung iSd § 20 Abs 1 UmwStG in den Grenzen des § 20 Abs 5 S 1 und Abs 6 UmwStG in das Wj 2014 zurückbezogen, können die Bewertungseinschränkungen bei sonstigen Gegenleistungen des § 20 Abs 2 S 2 UmwStG idF des StÄndG 2015 schon für 2014 zur Gewinnrealisierung führen (ebenso s Ettinger/Mörz, GmbHR 2016, 154).

Tz. 224d

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Obwohl das StÄndG 2015 v 02.11.2015 datiert, ist bereits eine (rückwirkende) Anwendung der Neuregelung in § 20 Abs 2 S 2 UmwStG für beschlossene Einbringungen bereits ab Beginn des Jahres 2015 festgeschrieben worden (s § 27 Abs 14 UmwG). Es stellt sich die Frage, ob diese Rückwirkung die verfassungsrechtlichen Grenzen einhält. Eine (echte) Rückwirkung von Gesetzen ist ausnahmsweise zulässig, wenn der Stpfl mit der neuen Regelung rechnen musste. Hiervon geht der Gesetzgeber aus, der ausführt, dass nach dem 31.12.2014 "die Stpfl kein schutzwürdiges Vertrauen auf den Fortbestand der Rechtslage haben konnten" (s BT-Drs 18/4902 v 13.05.2015, 58). Ob ein solcher die Rückwirkung rechtfertigender Ausnahmetatbestand vorliegt, wird im Schrifttum in Frage gestellt (s Gläser/Zöller, BB 2015, 1117; s S/H/S, 7. Aufl, § 27 UmwStG Rn 39) bzw überwiegend verneint (s Bron, DStR 2015, 940; s Strahl, KÖSDI 2015, 19 329/19335; s Rödder, Ubg 2015, 329; s Ritzer/Stangl, DStR 2015, 849; s Ott, StuB 2015, 585). Dies wird damit begründet, dass iR des StÄndG 2015 eine Änderung des § 20 Abs 2 UmwStG nicht erfolgt sei und somit der Stpfl erst einmal nicht mit einer Änderung der Rechtslage ab 2015 rechnen konnte. Ein Vertrauensschutz sei auch nicht durch ein (bloßes) Plenarprotokoll v 19.12.2014, auf das sich der Gesetzgeber in den Gesetzesmaterialien beruft (s BT-Drs 18/4902 v 13.05.2015, 58) und in dem eine Änderung der Einbringungsvorschriften des UmwStG für 2015 in Aussicht gestellt worden ist, aufgehoben. UE ist die Anwendungsregelung des § 27 Abs 14 UmwStG verfassungsrechtlich zulässig. Ein verfassungsrechtlich schützenwürdiger Vertrauensschutz ergibt sich bei Vorgängen ab dem 20.02.2015 nicht, weil ab diesem Zeitpunkt ein Ref-Entw zum ProtZollkodexAnpG auf der Internetseite des BMF eingestellt worden ist (ebenso s Ettinger/Mörz, GmbHR 2016, 154) und auch vorher, weil aus den Gesetzesmaterialien des Jahres 2014 eine ges Einschränkung der Bw-Fortführung bei sonstigen Gegenleistungen ab 2015 (ernstlich) zu erwarten war (dazu s § 24 UmwStG Tz 129a letzter Abs).