Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.2.7.2.2 Einbringung in 2001

Tz. 227a

Stand: EL 63 – ET: 06/2008

Für die Anwendung der Tarifermäßigung (s § 34 EStG) bei Einbringungen mit einem stlichen Übertragungsstichtag (s § 20 Abs 7 und 8 UmwStG) nach dem 31.12.2000 und vor dem 01.01.2002 enthält die Anwendungsvorschrift in § 27 Abs 4c S 3 UmwStG idF des UntStFG eine eigene und spezielle Regelung (s § 27 UmwStG [vor SEStEG] Tz 40c bis 40g). Mit erfasst werden Einbringungen, die in 2002 beschlossen werden, aber nach Maßgabe des § 20 Abs 7 und 8 UmwStG auf einen Stichtag vor dem 01.01.2002 rückbezogen werden (s Tz 224a). Es gilt also für das Kj 2001 weder § 20 Abs 5 UmwStG nF noch § 20 Abs 5 UmwStG idF des UntStFG.

Nach § 27 Abs 4c S 3 UmwStG ist die Tarifermäßigung gem § 34 Abs 1 EStG auf Einbringungen auch dann anzuwenden, wenn das eingebrachte Vermögen nicht mit dem Tw (zB mit einem Zwischenwert) angesetzt wird. Die Tarifbegünstigung umfasst auch die Gewinne, die anlässlich einer Sacheinlage durch Zurückbehaltung unwes WG entstehen. Denn § 27 Abs 4c S 3 UmwStG bezieht die Gewährung der Tarifvorschrift des § 34 Abs 1 EStG ›auf die Einbringung‹ und nicht etwa nur auf den Einbringungsgewinn im engeren Sinne (dh den Gewinn aus der Realisierung der stillen Reserven im tats eingebrachten Vermögen). Dies enstpr auch der bisherigen Rechtslage (s Tz 226). Die von § 27 Abs 4c S 3 UmwStG bestimmte Tarifvergünstigung nach § 34 Abs 1 EStG bezieht sich auf die Einbringung von BV, dh alle Sacheinlagen nach § 20 Abs 1 S 1 UmwStG, und auf die Einbringung von Anteilen an Kap-Ges aus dem BV (s Tz 231) sowie von Anteilen iSd § 17 EStG (s Tz 228), dh Sacheinlage nach § 20 Abs 1 S 2 UmwStG. Es fehlt eine Regelung zur Sacheinlage gem § 20 Abs 1 S 2 UmwStG von einbringungsgeborenen Anteilen iSd § 21 Abs 1 S 1 UmwStG (s Tz 107), die im PV des AE gehalten werden (s Tz 230).

§ 27 Abs 4c S 3 UmwStG bestimmt auch die unmittelbare Anwendung des Tarifvergünstigung des § 34 Abs 3 EStG (sog halber St-Satz) unter den weiteren dort geforderten Voraussetzungen. Dies gilt allerdings nur für die Einbringung von BV (und nicht im Fall der Sacheinlage von Anteilen iSd § 17 EStG, s Tz 228). Hierbei handelt es sich um die Anpassung des UmwStG im Zusammenhang mit der Wiedereinführung des halben St-Satzes ab 2001 (s Tz 224).

Eine Tarifvergünstigung entfällt, soweit bei Sacheinlagen nach § 20 Abs 1 S 1 UmwStG (Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder MU-Anteils) das Halbeinkünfteverfahren nach den §§ 3 Nr 40 S 1 Buchst b iVm 3c Abs 2 EStG anzuwenden ist (s § 27 Abs 4c S 3 UmwStG). Dies betrifft den Einbringungsgewinn, soweit er auf im Sacheinlagegegenstand enthaltene Anteile an Kap-Ges entfällt, für die in 2001 schon das Halbeinkünfteverfahren zur Anwendung kommt (s § 27 UmwStG [vor SEStEG] Tz 40d).

Tz. 228

Stand: EL 63 – ET: 06/2008

Ist im Fall der Einbringung einer Beteiligung iSd § 17 EStG iRd § 20 Abs 1 S 2 UmwStG der VG schon in 2001 nach den §§ 3 Nr40 S 1 Buchst c und 3c Abs 2 S 1 EStG zur Hälfte stbefreit (s Tz 214; zur erstmaligen Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens s § 3 Nr 40 EStG Tz 117 f), entfällt eine Tarifvergünstigung nach § 34 Abs 1 EStG für den stpfl Teil des Einbringungsgewinns, s § 27 Abs 4c S 3 UmwStG idF des UntStFG (s § 27 UmwStG [vor SEStEG] Tz 40e). Dies ist sachgerecht, da so eine systemwidrige Doppelbegünstigung ausgeschlossen wird. In den meisten Fällen kommt es jedoch bei der Einbringung von Inl-Beteiligungen iSd § 17 EStG in 2001 nicht zur Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens. Hier bestimmt § 27 Abs 4c S 3 UmwStG idF des UntStFG die unmittelbare Anwendung des § 34 Abs 1 EStG auf Antrag des Einbringenden. Dies entspr den allgemeinen Grundsätzen der Begünstigung eines VG bei Anteilen iSd § 17 EStG; denn derartige VG rechnen gem § 34 Abs 2 Nr 1 EStG in der bis zur Einführung des Halbeinkünfteverfahrens geltenden Fassung zu den außerordentlichen Eink.

Eine Begünstigung nach § 34 Abs 3 ist bei Gewinnen aus der Einbringung von Anteilen iSd § 17 EStG weder durch § 27 Abs 4c S 3 UmwStG noch nach allgemeinen Grundsätzen (s Schmidt, EStG, 20. Aufl, § 34 Rn 25) vorgesehen.

Tz. 229

Stand: EL 63 – ET: 06/2008

Erfolgt die Einbringung der Beteiligung iSd § 17 EStG innerhalb der Jahresfrist des § 23 Abs 1 Nr 2 EStG (privates Veräußerungsgeschäft) gelten vorrangig die Vorschriften der sonstigen Eink gem § 22 Nr 2 EStG (s § 23 Abs 2 S 2 EStG idF vor URefG 2008). Die Veräußerung des WG iSd § 23 Abs 1 Nr 2 EStG wird durch den stlichen Übertragungsstichtag bestimmt. Ein durch den Ansatz des Zwischenwerts entstehender Einbringungsgewinn wäre grds nach der den allgemeinen estlichen Regelungen vorrangigen Bestimmung des § 20 Abs 1 5 S 1 UmwStG nach § 34 Abs 1 EStG tarifbegünstigt. Die Tarifbegünstigung entfällt nur, wenn der Einbringungsgewinn nach §§ 3 Nr 40 S 1 Buchst a und b iVm 3c Abs 2 EStG tw stbefreit ist. Dies trifft auf den Veräußerungspreis aus einem privaten Veräußerungsgeschäft nicht zu; denn die St-Befreiung ergibt sich in diesem Fall aus § 3 Nr 40 S 1 Buchst j EStG (s Tz 214). Hieraus ergäbe sich eine ungerec...