Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.7.2.3 Veräußerung einbringungsgeborener Anteile

Tz. 50

Stand: EL 79 – ET: 12/2013

Da nach § 21 Abs 1 S 1 UmwStG aF der Gewinn aus der Veräußerung einbringungsgeborener Anteile grds als VG iSd § 16 EStG gilt, wird uE der Veräußerungspreis gem § 3 Nr 40 S 1 EStG (vorbehaltlich § 3 Nr 40 S 3 und 4 EStG aF, dazu s Tz 56  ff) zu 40 %/hälftig stfrei gestellt, und zwar unabhängig davon, ob die einbringungsgeborenen Anteile im BV oder im PV gehalten wurden.

Tz. 51

Stand: EL 79 – ET: 12/2013

Dieterlen/Schaden (BB 2000, 2492, 2493) halten den § 3 Nr 40 S 1 Buchst b EStG auf im PV gehaltene einbringungsgeborene Anteile für nicht anwendbar. In den Fällen, in denen gleichzeitig eine Beteiligung iSd § 17 EStG vorliegt, wollen sie den Buchst c des § 3 Nr 40 S 1 EStG anwenden. § 3 Nr 40 S 1 Buchst c EStG ist uE nicht anwendbar, da die Regelung einen Veräußerungspreis iSd § 17 Abs 2 EStG voraussetzt. Bei einbringungsgeborenen Anteilen liegt nach § 21 Abs 1 UmwStG aF jedoch ein VG iSd § 16 EStG und nicht iSd § 17 EStG vor; folglich ist § 3 Nr 40 S 1 Buchst b EStG anzuwenden. GlA s Haritz (DStR 2000, 1544); s Jakobs/Wittmann (GmbHR 2000, 917); s Strahl (KÖSDI 2001, 12 735, Rn 17); s Nacke/Intemann ( DB 2002, 756, 758) und s Intemann (in H/H/R, § 3 Nr 40 EStG Rn 82). AA s Patt/Rasche (FR 2001, 182), nach deren Auff ein solcher Gewinn, weil § 21 Abs 1 S 1 UmwStG aF eine Gewinnermittlung eigener Art regele, kein Gewinn iSd § 16 Abs 2 EStG ist und deshalb nicht der Buchst b, sondern der Buchst a des § 3 Nr 40 S 1 EStG zur Anwendung kommt (ebenso dazu s § 21 UmwStG [vor SEStEG] Tz 108 ). Wegen der Folgewirkungen hinsichtlich des § 34 EStG, s Tz 52 .

Tz. 52

Stand: EL 79 – ET: 12/2013

Die Veräußerung von zu einem BV gehörenden einbringungsgeborenen Anteilen fällt uE, ebenso wie bei nicht nach § 21 UmwStG aF stverhafteten Kap-Beteiligungen bei mittelbarer Veräußerung zusammen mit dem Betrieb/Betriebsteil, zu dem sie gehören, unter § 3 Nr 40 S 1 Buchst b EStG.

Es ist umstritten, ob der Buchst b des § 3 Nr 40 S 1 EStG auch bei unmittelbarer Veräußerung der einbringungsgeborenen Anteile aus einem BV heraus gilt oder ob dann der Buchst a anwendbar ist.

Intemann (in H/H/R, § 3 Nr 40 EStG Rn 82) will jegliche Veräußerung einbringungsgeborener Anteile unter § 3 Nr 40 S 1 Buchst b EStG erfassen. SE wird durch die Fiktion des § 21 Abs 1 S 1 UmwStG aF der Erlös aus der Veräußerung der einbringungsgeborenen Anteile Bestandteil des VG iSd § 16 EStG (damit auch zum Veräußerungserlös iSd § 16 EStG). Dass § 21 UmwStG aF eine eigenständige Gewinnermittlungsvorschrift ist, steht dem sE nicht entgegen. UE ist der Auff von Intemann zuzustimmen, da seine Auslegung offenbar dem Willen des Gesetzgebers entspr und sie zu einem sinnvollen Zusammenspiel mit § 34 Abs 2 Nr 1 EStG führt (ebenso dazu s Tz 6 ).

Dieterlen/Schaden (BB 2000, 2492, 2494) und Patt/Rasche (FR 2001, 175, 182) hingegen halten § 3 Nr 40 S 1 Buchst b EStG für nicht anwendbar, weil bei der Veräußerung von einbringungsgeborenen Anteilen nur ein VG iSd § 16 EStG fingiert werde, ein Veräußerungspreis iSd § 16 Abs 2 EStG hingegen nicht vorliegt. Die Ermittlung des VG richtet sich nach § 21 Abs 1 S 1 UmwStG aF. Patt/Rasche halten stattdessen § 3 Nr 40 S 1 Buchst a EStG für anwendbar, da aufgrund der Fiktion des § 21 Abs 1 S 1 UmwStG aF Gewinn-Eink vorliegen und die Leistungen der Kap-Ges, an der die einbringungsgeborenen Anteile bestehen, zu den Einnahmen iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG gehören. Auch Patt/Rasche (FR 2001, 175, 182) wollen die tarifliche St-Ermäßigung nach § 34 EStG nicht neben der 40%igen/hälftigen St-Befreiung nach § 3 Nr 40 EStG gewähren, obwohl § 34 Abs 2 Nr 1 EStG nur den § 3 Nr 40 S 1 Buchst b EStG nennt.

Tz. 53

Stand: EL 79 – ET: 12/2013

Auch das Vorliegen eines Veräußerungsersatztatbestands iSd § 21 Abs 2 UmwStG aF führt zu einer Versteuerung der einbringungsgeborenen Anteile. Dazu im Einzelnen s § 21 UmwStG (vor SEStEG) Tz 140  ff. Fraglich ist, ob der dabei entstehende Gewinn nach § 3 Nr 40 S 1 Buchst b EStG begünstigt ist.

Hötzel (in Schaumburg/Rödder, UntStRef 2001, 222) und Intemann (in H/H/R, § 3 Nr 40 EStG Rn 83) wollen den gW der Anteile, den § 21 Abs 2 S 2 UmwStG aF der Besteuerung der dort genannten Veräußerungsersatztatbestände zu Grunde legt, nach § 3 Nr 40 S 1 Buchst b EStG zu 40 %/zur Hälfte stfrei belassen. Sie begründen ihre Auff mit dem in § 21 Abs 2 UmwStG aF enthaltenen Rechtsfolgenverweis auf § 21 Abs 1 UmwStG aF und damit wieder auf § 16 EStG. Nacke/Intemann ( DB 2002, 756, 759) weisen uE zutr darauf hin, dass die (angestrebte) Verschärfung des § 3 Nr 40 S 4 Buchst a EStG aF (hierzu s Tz 145 ) die grds Anwendbarkeit des § 3 Nr 40 EStG in den Fällen der Antragsversteuerung voraussetzt. Die Fin-Verw geht wohl von einer Anwendbarkeit des § 3 Nr 40 EStG aus (s R3.40 EStR 2012 iVm R 3.40 EStR 2008, für den Fall der Antragsversteuerung innerhalb der Siebenjahresfrist). Das Nds FG (s Urt des Nds FG v 11.12.2008, EFG 2009, 1963) lässt offen, ob auf die Tatbestände des § 21 Abs 2 UmwStG aF § 3 Nr 40 S 1 Buchst a oder b anzuwenden...