Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 9.5.3 Ratenzahlung

Tz. 212

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Die Ratenzahlung bezieht sich ausdrücklich nur auf die ESt (inkl SolZ und Kirchen-St) und die KSt (s § 21 Abs 2 S 3 UmwStG). Eine Stundungsmöglichkeit bei der GewSt ist nicht vorgesehen (s Haritz, in H/M, UmwStG, 3. Aufl, Anh § 21 aF Rn 176; zur GewSt-Pflicht eines Entstrickungsgewinns s Tz 123ff).

Tz. 213

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Die Möglichkeit der Ratenzahlung ist nur für die St gegeben, die "auf den VG entfallen" (s § 21 Abs 2 S 3 UmwStG). Der Begriff des VG in diesem Sinnzusammenhang bezieht sich auf den Gewinn aus den in § 21 Abs 2 S 3 UmwStG abschließend aufgezählten Ersatztatbeständen des § 21 Abs 2 S 1 UmwStG.

Beispiel:

Die natürliche Person X hält einbringungsgeborene Anteile im BV ihres Einzel-Gew aus einer Teilbetriebseinbringung iSd § 20 Abs 1 S 1 UmwStG im Jahr 1991. Die AK gem § 20 Abs 4 UmwStG betragen 40 000 EUR. In 2004 stellt X den Antrag gem § 21 Abs 2 S 1 Nr 1 UmwStG; der gW der Anteile zum Antragsstichtag beträgt 60 000 EUR. Die Anteile haben zum Entstrickungszeitpunkt einen Bw von 20 000 EUR. Dies resultiert aus einer (gewinnwirksamen) Tw-Abschr iHv 20 000 EUR.

Rechtsfolge des § 21 Abs 2 S 1 Nr 1 iVm Abs 1 S 1 UmwStG ist eine fingierte Veräußerung der einbringungsgeborenen Anteile zum gW. Es wird ein Gewinn iHv 30 000 EUR realisiert. Der fiktive Veräußerungspreis (und zugleich neue Bw der Anteile) übersteigt den (bisherigen) Bw der Anteile um 40 000 EUR. Hiervon entfallen 20 000 EUR auf die "Rückgängigmachung" der Tw-Abschr (die nicht dem Halbeinkünfteverfahren unterliegt) und weitere 20 000 EUR, die gem §§ 3 Nr 40 S 1 Buchst a oder b und 3c Abs 2 S 1 EStG zur Hälfte stfrei sind. Die Stundungsmöglichkeit des § 21 Abs 2 S 3 UmwStG bezieht sich nur auf die ESt-Schuld, die auf den Gewinn iHv 10 000 EUR entfällt (glA s W/M, § 21 UmwStG [Anh 15] Rn 427; S/H/S, 4. Aufl, § 21 UmwStG Rn 138; Merkert in Bordewin/Brandt, § 21 UmwStG Rn 56). Denn nur insoweit ist ein VG iSd § 21 Abs 2 S 1 Nr 1 UmwStG, auf den sich die Stundungsregelung des § 21 Abs 2 S 3 UmwStG ausdrücklich bezieht, gegeben.

Tz. 214

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Die Stundung ist zinslos (s § 21 Abs 2 S 4 UmwStG), § 234 Abs 1 AO gilt in diesem Fall nicht. Der Stundungszeitraum beträgt höchstens fünf Jahre, denn gem § 21 Abs 2 S 3 UmwStG sind jährliche Teilbeträge von mindestens einem Fünftel der St-Schuld zu entrichten. Eine Ratenzahlung mit einem kürzeren Stundungszeitraum ist zulässig. Wird dem AE einbringungsgeborener Anteile für den auf einen VG entfallenden Teil der ESt eine Stundung nach § 21 Abs 2 S 3 UmwStG gewährt, besteht trotz § 21 Abs 2 S 4 UmwStG keine Möglichkeit, von der Erhebung von Nachzahlungszinsen nach § 233a Abs 1 AO abzusehen (s Urt des FG HH v 20.03.2002, EFG 2002, 1009 rkr und v 28.02.2006, EFG 2006, 1380 rkr). Dem Gesetz kann nicht entnommen werden, dass in Fällen, in denen eine Stundungsmöglichkeit bei gleichmäßiger Tilgung der St-Schuld über mehrere Jahre hinweg ermöglicht wird, von der Erhebung von Nachforderungszinsen gem § 233a AO abzusehen ist. Auch § 21 Abs 2 S 4 UmwStG spricht ausdrücklich nur von Stundungszinsen, die im Falle einer Tilgungsstreckung nicht erhoben werden. Eine Erweiterung des Kreises der im Fall einer Tilgungsstreckung nicht zu erhebenden Zinsen im Wege der Bildung einer Analogie auch auf Nachzahlungszinsen kommt nicht in Betracht, da es dafür an der erforderlichen planwidrigen Regelungslücke fehlt. Über die Frage der Erhebung der Nachforderungszinsen ist im Zeitpunkt der Entscheidung über die ratenweise Bezahlung der St-Schuld bereits entschieden. Denn der Zinslauf endet mit der St-Festsetzung (s § 233a Abs 2 S 3 AO). Deshalb kommt es im Allgemeinen auch zu keinem Nebeneinander von Nachforderungszinsen und Stundungszinsen, da die Stundung erst nach Fälligkeit einsetzt.