Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / 5. Herangezogen werden

Rz. 143

^{[Autor/Stand]} Heranziehung, Festsetzung und Zahlung. § 34 c Abs. 1 Satz 1 unterscheidet begrifflich zwischen dem Herangezogensein zu der ausländischen Steuer, ihrer Festsetzung und ihrer Zahlung. Dies legt es nahe, Unterschiede zwischen den Begriffen anzuerkennen, auch wenn dies letztlich auf eine akademische Diskussion hinausläuft. Kann nämlich nur die festgesetzte und gezahlte ausländische Steuer angerechnet werden, dann konkretisiert sich das Herangezogensein letztlich in der Steuerfestsetzung bzw. -zahlung, selbst wenn man den Begriff "Herangezogensein" i.S. einer allgemein im Ausland bestehenden Steuerpflicht interpretiert. Das Heranziehen zu einer Steuer im Ausland schließt die Gesetzmäßigkeit der Auferlegung der ausländischen Steuer ein. Man kann deshalb sagen, dass ein unbeschränkt Stpfl. jedenfalls dann zu einer ausländischen Steuer herangezogen wird, wenn sie ihm gegenüber festgesetzt wird. Es kommt auf die materielle Richtigkeit der Steuerfestsetzung nicht an. Die Festsetzung setzt dabei keinen Bescheid gegenüber dem unbeschränkt Stpfl. voraus. Wird die Steuer zB in der Form der Quellensteuer von einem ausländischen Vergütungsschuldner abgeführt, so wirkt auch dies i.S. einer Festsetzung gegenüber dem unbeschränkt Stpfl.

Rz. 144

^{[Autor/Stand]} Entstehungsgeschichte. § 34 c Abs. 1 Satz 1 hat durch das Steueränderungsgesetz v. 20.8.1980^[3] eine Änderung in der Formulierung erfahren. In der bis 1979 einschl. geltenden Fassung hieß es: ". . . mit ihren aus einem ausländischen Staat stammenden Einkünften in diesem Staat . . .". An diese Formulierung schloss sich die Streitfrage an, ob § 68 b EStDV aF eine abschließende Definition der aus einem ausländischen Staat stammenden Einkünfte enthielt. In der geänderten Fassung drückt sich das Bestreben des Gesetzgebers aus, das Problem durch eine klarstellende Formulierung i.S. einer abschließenden Definition zu lösen. Dieses Ziel dürfte erreicht worden sein, weil das Gesetz nicht mehr zwischen "ausländischen Einkünften" und "aus einem ausländischen Staat stammenden Einkünften" unterscheidet. Nunmehr liegt das Schwergewicht auf dem Begriff der "ausländischen Einkünfte". Diese sind in § 34 d EStG gesetzlich geregelt. Die dortige Regelung ist eine abschließende.^[4] Die Herkunft der Einkünfte aus einem bestimmten ausländischen Staat ist nur noch insoweit von Bedeutung, als die im ausländischen Herkunftsstaat auf ausländische Einkünfte erhobenen Steuern angerechnet werden.

Rz. 145

^{[Autor/Stand]} Heranziehung in dem ausländischen Staat, aus dem die Einkünfte stammen. Der Stpfl. muss in einem ausländischen Staat zu der ausländischen Steuer herangezogen worden sein. Das Heranziehen "in" einem ausländischen Staat ist begrifflich nicht identisch mit dem Heranziehen "durch" oder "von" einem Staat. Die ausländische Steuer muss wohl von einem staatlichen Hoheitsträger erhoben werden, der dem ausländischen Staat in einem weiten Sinne zuzuordnen ist. Jedoch ist es unerheblich, ob die Steuer von dem ausländischen Staat als solchem oder von einem "Glied" des ausländischen Staats (Bundesland, Kanton, Provinz, Gemeinde usw.) erhoben wird. Handelt es sich zB um eine Gemeinde- oder Provinzsteuer, so müssen die besteuerten Einkünfte deshalb nicht aus dieser Provinz oder aus dieser Gemeinde, sondern nur aus dem ausländischen Staat insgesamt stammen. Bei dem ausländischen Staat muss es sich um denjenigen handeln, aus dem die Einkünfte stammen. Wird die ausländische Steuer nicht von dem Ursprungsstaat der Einkünfte, sondern von einem sog. Drittstaat (Drittstaatensteuer) erhoben, so ist sie nicht anrechenbar i.S. des § 34 c Abs. 1 EStG. In diesen Fällen kommt nur ein Abzug gem. § 34 c Abs. 3 bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte in Betracht.

Beispiel

Der Stpfl. X hat jeweils Wohnsitze in Deutschland und im Staat A. Er ist deshalb in beiden Staaten unbeschränkt steuerpflichtig. Er erzielt Betriebsstätteneinkünfte im Staat A aus der Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft im Staat B. Diese Einkünfte sind im Staat B mit einer Quellensteuer belegt. Außerdem muss X die Einkünfte sowohl in Deutschland als auch im Staat A der Einkommensteuer unterwerfen. Kann er die im Staat A auf die Einkünfte erhobene ausländische Steuer auf die deutsche Einkommensteuer anrechnen?

Die Frage ist zu bejahen. X ist im Staat A nicht nur aufgrund seines Wohnsitzes unbeschränkt steuerpflichtig, sondern erzielt die Einkünfte als Teil des Betriebsstättenergebnisses. Der Wohnsitz besagt als Anknüpfungspunkt, der sich nur auf die Person des Stpfl. bezieht, nichts über den Ursprungsstaat der Einkünfte. Der Ursprungsstaat der Einkünfte ist deshalb losgelöst von dem Wohnsitz des Stpfl. und von ähnlichen Kriterien zu bestimmen. Vorliegend besteuert A die Einkünfte als Teil des Betriebsstättenergebnisses, sodass der Wohnsitz des X eher zufällig hinzutritt. Das Betriebsstättenergebnis führt zu ausländischen Einkünften i.S. von § 34d Nr. 2 Buchst. a EStG. Bezüglich des Stammens der Einkünfte (auch) aus dem ...